Тема 6. витрати виробництва І собІвартІсть продукцІЇ (робІт, послуг) аграрних пІдприЄмств

6.1. Суть собівартості продукції і характеристика її видів

Собівартість як економічна категорія являє собою відокремлену частину вартості. Основу цієї категорії становлять вартість спожитих засобів виробництва і вартість необхідного продукту. В конкретно економічному розумінні собівартість — це грошовий вираз витрат підприємства на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг).

Собівартість — один з найважливіших показників господарської діяльності аграрних підприємств, оскільки показує, у що саме обходиться господарству виробництво відповідного виду продукції і наскільки економічно вигідним воно є в конкретних природно-економічних умовах господарювання.

Показник собівартості дає можливість глибоко аналізувати економічний стан підприємства і виявляти резерви підвищення ефективності виробництва. За інших однакових умов підприємство тим більше одержуватиме прибутку на одиницю продукції, чим нижча її собівартість, і навпаки. Із зниженням собівартості зростає цінова конкурентоспроможність продукції, а отже, і зміц­нюються позиції підприємства на товарному ринку.

Важливо зазначити й те, що прибутковість підприємства знаходиться в оберненій залежності від собівартості. З її зниженням зростає окупність витрат прибутком і створюються сприятливі умови для прискорення темпів розширеного відтворення та підвищення матеріальної заінтересованості працівників. Показник собівартості є важливим інструментом для розробки рекомендацій з удосконалення розміщення сільськогосподарського виробництва по природних зонах і мікрозонах України, а також для визначення перспектив розвитку підприємств щодо вибору ними найбільш ефективних галузей.

У сільськогосподарському виробництві розрізняють кілька видів собівартості.

Індивідуальна собівартість визначається на кожному підприємстві. По окремих видах продукції її рівень залежить від місцевих агрономічних, зоотехнічних, технічних, організаційно-економічних і природних умов.

Суспільна собівартість розраховується за сукупністю підприємств і відображає середні витрати на виробництво продукції. Розрізняють такі форми її, як середньогалузева (обчислюється по країні в цілому в розрізі кожного виду продукції), середньозональна і зведена. Остання визначається відповідно до адміністративно-територіального принципу — по району, області.

За економічним змістом і видами витрат, що включаються у собівартість продукції, розрізняють виробничу і повну (комерційну) собівартість. Виробничу собівартість формують витрати, пов’язані з виробництвом і доробкою продукції, її транспортуванням до франко-місця зберігання (виробничого споживання зеленої маси на корм). В повну собівартість включають виробничу собівартість і витрати підприємства на реалізацію продукції.

Залежно від поставленої мети і строків визначення собівартості продукції розрізняють планову, фактичну й очікувану собівартість.

Планова собівартість визначається до початку планового періоду. Вона має велике значення у здійсненні режиму економії й організації дійового контролю за витрачанням коштів, за господарською діяльністю підприємств і їх виробничих підрозділів протягом планового періоду.

Фактична собівартість визначається за результатами господарської діяльності в кінці звітного періоду на основі фактичних витрат і обсягу одержаної продукції. Вона дає змогу визначити прибуток підприємства та економічну ефективність виробництва кожного виду продукції (робіт, послуг), з’ясувати причини низької доходності або збитковості окремих галузей, виявити резерви скорочення витрат на одиницю продукції.

Очікувана собівартість визначається протягом року на основі як фактичних, так і прогнозних (очікуваних) даних, одержаних розрахунково з метою контролю за витрачанням коштів.

6.2. Склад витрат за всіма видами діяльності підприємств

У процесі господарської діяльності аграрні підприємства несуть різні витрати. Проте не всі вони включаються у собівартість продукції. З метою забезпечення єдиних методологічних засад формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, а також дотримання однакових підходів до визначення складу витрат і віднесення їх на собівартість продукції в 2000 р. прийнято Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», в якому названі питання знайшли своє відображення і врегулювання. В загальноекономічному розумінні витрати звітного періоду, згідно з вказаним стандартом, визнаються або як зменшення активів, або як збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати, які несуть підприємства в процесі здійснення всіх видів своєї діяльності, є надзвичайно різноманітними. За характером виникнення і функціональним призначенням усі витрати можна поділити на такі групи:

операційні витрати, що виникають в процесі операційної діяльності підприємства;

фінансові витрати;

витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності і не є операційними та фінансовими;

надзвичайні витрати.

Склад операційних витрат є також різноманітним, тому не всі вони включаються до виробничої собівартості продукції (рис. 6.1).

Рис. 6.1. Склад операційних витрат

До прямих матеріальних витрат включають вартість тих матеріальних ресурсів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат (продукції, робіт, послуг або виду діяльності підприємства). У промисловості — це сировина й основні матеріали, що утворюють основу виробленої продукції, купівельні напівфабрикати, допоміжні матеріали тощо. В сільськогосподарському виробництві — це вартість насіння, кормів, доб­рив, отрутохімікатів, пального тощо.

До складу прямих витрат на оплату праці включають заробітну плату та інші виплати працівникам, безпосередньо зайнятим на виробництві продукції (виконанні робіт, наданні послуг), які можуть бути прямо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

До інших прямих витрат відносять усі інші витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат. Найбільш важливими серед них у сільськогосподарському виробництві є орендна плата за майно і за земельні ділянки, амортизація основних засобів, відрахування на соціальні заходи. В промисловості до цих витрат, крім останніх двох видів витрат, відносять витрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованої продукції, та витрати на виправлення браку за вирахуванням остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю тощо.

Загальновиробничі витрати охоплюють досить широке коло витрат, зокрема витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, бригадами, фермами, дільницями, відрахування на соціальні заходи і медичне страхування вказаного апарату, витрати на службові відрядження персоналу цехів, бригад тощо), амортизацію основних засобів загальновиробничого призначення, орендну плату за основні засоби та інші необоротні активи зазначеного призначення, витрати на вдосконалення технології й організації виробництва, витрати на опалення, освітлення, водопостачання та інше утримання виробничих приміщень і деякі інші витрати. Загальновиробничі витрати між окремими об’єктами витрат розподіляються пропорційно до суми прямих витрат (без витрат основних матеріалів: кормів, насіння, сировини).

Адміністративні витрати — це такі загальногосподарські витрати, які спрямовані на управління підприємством в цілому та його обслуговування. Вони займають досить велику питому вагу серед операційних витрат, що не включаються до виробничої собівартості продукції. До складу адміністративних витрат відносять витрати на утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу; загальнокорпоративні витрати (представницькі витрати, витрати на проведення річних зборів тощо); витрати на утримання основних засобів, нематеріа­льних активів загальногосподарського використання; оплату юри­дичних, аудиторських та інших послуг; витрати на зв’язок, на відрядження апарату управління підприємством; витрати на врегулювання спорів у судових органах і деякі інші витрати.

Витрати на збут продукції (робіт, послуг). В умовах ринкової економіки ці витрати набувають особливого значення через дію відомого ринкового принципу: головне — не виробити товар, а його продати. Тому сума цих витрат тепер формується за рахунок не лише традиційних витрат, таких як наприклад, витрати на пакування і затарювання готової продукції, на її транспортування, перевалку і страхування, на утримання основних засобів, пов’я­заних з реалізацією товару, а й витрат, що відіграють велику роль у просуванні готової продукції на ринок: витрат на рекламу і дослідження ринку, комісійні винагороди торговим агентам, продавцям фірмових магазинів та ін.

До інших операційних витрат, що не включаються у виробничу собівартість продукції, відносять суми безнадійної дебіторсь­кої заборгованості, втрати від операційної курсової різниці (зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов’язаннями, пов’яза­ними з операційною діяльністю підприємства); втрати від знецінення запасів; визнані штрафи, пеня, неустойка; витрати на утри­мання об’єктів соціально-культурного призначення, собівартість реалізованих виробничих запасів і деякі інші витрати.

Для свого нормального функціонування підприємства вдаються до залучення позикового капіталу. В зв’язку з цим у них виникають так звані фінансові витрати. До них належать, насамперед, витрати на виплату процентів за користування кредитами і процентів за випущені облігації та витрати за фінансовою орендою. Фінансові витрати беруться до уваги при визначенні прибутку підприємства від звичайної діяльності до оподаткування. При цьому на їх суму зменшується операційний прибуток.

Багатогранність діяльності багатьох підприємств спонукає їх до понесення таких витрат від звичайної діяльності, які не пов’я­зані безпосередньо з виробництвом і реалізацією продукції і які водночас не є фінансовими. До таких інших витрат відносять собівартість реалізованих фінансових інвестицій, необоротних активів за їх залишковою вартістю та реалізованих майнових комплексів. Від таких операцій реалізації підприємство може отримати прибуток, якщо ціна продажу буде вищою за собівартість цих активів, або ж збиток — за зворотного співвідношення ціни і собівартості. До складу інших витрат відносять також втрати від переоцінки курсових різниць, суми уцінки необоротних активів і фі­нансових інвестицій та деякі інші витрати звичайної діяльності.

Надзвичайні витрати виникають у результаті появи надзвичайних подій, які відрізняються від звичайної діяльності і не очікується, що вони повторюватимуться періодично або в кожному наступному періоді. Ці витрати враховуються при визначенні чистого прибутку і включаються до фінансової звітності за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від діяльності підприємства внаслідок збитків від надзвичайних подій.

При визначенні прибутку підприємства беруться до уваги втрати від участі в капіталі. Вони розглядаються як своєрідні витрати, хоч за своїм економічним змістом являють собою збитки від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства.

6.3. Групування операційних витрат за економічними елементами та статтями. Поняття валових витрат

Незважаючи на велику різноманітність операційних витрат, багато з них характеризуються певною економічною однорідністю. Сукупність економічно однорідних витрат називають елемен­том витрат. Відповідно до стандарту 16 «Витрати» виділяють такі елементи операційних витрат:

матеріальні витрати;

витрати на оплату праці;

відрахування на соціальні заходи;

амортизація;

інші операційні витрати.

До матеріальних витрат відносять продукцію промислового і сільськогосподарського походження, що використовується аграр­ними підприємствами в процесі агропромислового виробництва при створенні нових споживних вартостей. Це, насамперед, витрати на насіння, корми, паливно-мастильні матеріали, добрива, отрутохімікати, підстилку, запасні частини, придбання інструменту, пристроїв й інших засобів і предметів праці, на забезпечення працівників спеціальним одягом, взуттям, захисними засобами.

До матеріальних витрат також відносять будівельні матеріали, тару і тарні матеріали, купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, допоміжні та інші матеріали.

Специфічним видом матеріальних витрат є витрати підприємств на оплату робіт і послуг виробничого характеру, які виконуються сторонніми підприємствами та організаціями. Найчастіше аграрні підприємства користуються такими видами послуг сторонніх організацій, як капітальний ремонт тракторів та іншої складної техніки, внесення добрив і отрутохімікатів, культурно-технічні роботи, тран­спортні послуги щодо перевезення вантажу на території підприємства. Набуває поширення і такий вид послуг, як здійснення окремих технологічних операцій при виробництві відповідних видів сільськогосподарської продукції, контроль за якістю продукції тощо.

У процесі виробництва аграрні підприємства багато коштів витрачають на оплату праці. Найбільша частка припадає на основ­ну і додаткову заробітну плату (включаючи її індексацію) працівників, обчислену за відрядними розцінками, тарифними ставками та посадовими окладами згідно з прийнятими на підприєм­стві системами оплати праці. В роки економічної кризи значно поширилася натуральна оплата праці. Вона включається в основну оплату в межах, що не перевищують її тарифної частини.

Для підвищення матеріальної заінтересованості працівників на кожному підприємстві (відповідно до чинного законодавства) встановлюються надбавки і доплати до тарифних ставок і окладів за роботу в нічний час, роботу в шкідливих і важких умовах, за понаднормову роботу та ін. Ці доплати є важливим чинником ефективної організації праці. З метою закріплення кадрів аграрні підприємства виплачують також одноразові винагороди за вислугу років (надбавки за стаж роботи за фахом на даному підприємстві). Такі винагороди, як і оплата за роботу у вихідні та святкові дні і за понаднормову роботу, розглядаються як складові витрат на оплату праці. До цього елемента витрат відносять виплати за так званий неявочний час: оплата щорічних відпусток, оплата перерв, пов’язаних з виконанням державних обов’язків або проходженням обов’язкових медичних оглядів, тощо. Потрібно також пам’ятати, що оплата праці працівників соціально-культурних за­кладів, які перебувають на балансі підприємства, витрати на проведення оздоровчих заходів не включаються в собівартість продукції, а покриваються за рахунок прибутку підприємства.

Значну частку в структурі витрат підприємств займають відрахування на соціальні заходи. Вони здійснюються переважно за встановленими законодавством нормами. До таких витрат включають відрахування на пенсійне забезпечення і на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства та на інші соціальні заходи.

Елемент «Амортизація» формується за рахунок амортизаційних відрахувань основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів.

Досить широке коло витрат включається в елемент «Інші операційні витрати». За своїм економічним змістом вони не можуть бути віднесені до жодного з розглянутих елементів витрат, а тому через свою різнорідність об’єднуються в самостійну групу витрат. Це, — наприклад, витрати на послуги зв’язку, на відрядження, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.

Групування витрат за економічними елементами має велике значення для аналізу операційної діяльності підприємства. Якщо розрахувати абсолютну величину кожного елемента цих витрат на одиницю продукції та їх питому вагу в загальних витратах у динаміці і простежити за їх змінами, то можна зробити досить ґрунтовні висновки про ефективність менеджменту на всіх його рівнях.

З метою обґрунтованого визначення і всебічного аналізу собівартості по кожному виду продукції всі операційні витрати групують за статтями. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) кожне підприємство встановлює самостійно. Аграрним підприємствам рекомендовано групувати операційні витрати за такими статтями (табл. 6.1).

Таблиця 6.1

ГРУПУВАННЯ ВИТРАТ ЗА СТАТТЯМИ

Аналіз витрат за статтями дає змогу виявити резерви їх скорочення і досягнення завдяки цьому вищої ефективності виробництва.

Поняття валових витрат. Крім обліку витрат, передбачених стандартом бухгалтерського обліку 16 «Витрати», підприємства з метою визначення прибутку для оподаткування обчислюють і так звані валові витрати. Механізм такого визначення передбачений Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (від 22.05.1997 р.).

Валові витрати виробництва та обігу визначаються цим законом як будь-які витрати платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаються або виготовляють­ся таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються будь-які витрати, сплачені (нараховані) протягом звітного періоду в зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг) і охороною праці. Це — основна складова валових витрат будь-якого підприємства, в тому числі й аграрного.

Слід зазначити, що валові витрати розглядаються з позиції майбутнього оподаткування прибутку підприємства, тому до їх складу включаються і такі окремі види витрат, що не мають нічого спільного з продуктивними (корисними) витратами, передбаченими технологією і організацією виробництва продукції. Прикладом таких витрат можуть бути суми безнадійної заборгова­ності у разі, коли відповідні заходи щодо стягнення цих боргів не дали результату, а також суми заборгованості, по яких закінчився строк позовної давності. Як бачимо, це — непродуктивні витрати, але їх включення до валових витрат зменшує валовий дохід підприємства, а отже, й об’єкт його оподаткування — прибуток.

До складу валових витрат включають і витрати, пов’язані з поліпшенням основних засобів у межах, що не перевищують 5 \% сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок звітного року, а також суми перевищення балансової вартості цих фондів і нематеріальних активів над вартістю їх реалізації. Відомо, що витрати на поліпшення основних засобів пов’язані безпосередньо з їх поточним і капітальним ремонтом, а отже, включення їх до валових витрат є виправданим, оскільки в іншому разі не можна було б своєчасно виконати весь комплекс робіт, передбачених технологією виробництва. Проте, навряд є виправданою норма Закону, коли витрати на поліпшення основних засобів, що перевищують 5 \% сукупної вартості груп основних фондів, не включаються до валових витрат, а відносяться на підвищення вартості цих фондів. Такі витрати мають відшкодовуватися виручкою від реалізації продукції, а тому вони повинні розглядатися як елемент поточних витрат.

Економічно виправданим з позицій платника податку є включення до валових витрат сум перевищення балансової вартості основних засобів і нематеріальних активів над вартістю їх реалізації. Пояснюється це тим, що за описаного випадку виручка від реалізації не відшкодовує певної частини вартості цих ресурсів, на придбання або виготовлення яких підприємство свого часу понесло витрати. Ці витрати повинні бути відшкодовані або зав­дяки нарахуванню амортизації, або через продаж цих засобів чи нематеріальних ресурсів. Якщо цих двох джерел за певних обставин (продаж до завершення строку амортизації) недостатньо для відшкодування їх балансової вартості, то логічно частину невідшкодованої вартості відносити на збитки підприємства, що рівноцінно їх включенню до валових витрат, оскільки це призводить до зменшення прибутку підприємства. Проте з позиції виробника невідшкодована вартість указаних ресурсів є непродуктивними витратами, а точніше, втратами, і звичайно, не повинна включатися до собівартості продукції.

До валових витрат відносять і суми витрат, не врахованих через допущені помилки у минулому податковому періоді, але виявлених у звітному податковому періоді. До їх складу включають і деякі інші витрати, передбачені Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємства».

Отже, склад витрат, що облічується згідно з вимогами стандарту бухгалтерського обліку 16 «Витрати» для визначення собівартості продукції і кінцевих фінансових результатів, дещо відрізняється від складу валових витрат, що вимагає організації веден­ня на підприємствах, по суті, подвійного обліку. В зв’язку з цим актуальною залишається проблема уніфікації бухгалтерського обліку, який відповідав би виробничим і податковим цілям.

6.4. Класифікація витрат

Для правильного визначення собівартості та її всебічного аналізу витрати аграрних підприємств класифікують за кількома ознаками. За роллю і значенням у створенні продукції витрати поділяються на основні (обов’язкові) та неосновні (не­обов’язкові). Основні витрати безпосередньо пов’язані з технологічним процесом. Без них виробництво даного виду продукції немислиме взагалі (наприклад, витрати на насіння, корми, заробітну плату тощо). Неосновні (необов’язкові) витра­ти — це такі витрати, без яких виробництво продукції можливе, але з меншою ефективністю. Наприклад, урожай можна отримати без застосування мінеральних добрив, хоч рівень урожайності культур буде в цьому випадку значно нижчий, ніж при застосуванні такого ресурсу.

За способом включення у собівартість продукції всі витрати поділяються на прямі і непрямі. Прямі — це витрати, які в момент виникнення можна безпосередньо віднести на відповідний об’єкт планування та обліку (певну культуру, вид тварин тощо). Такими є витрати на заробітну плату, насіння, корми, мінеральні та органічні добрива, на амортизацію і поточний ремонт спеціалізованих основних засобів та ін. Непрямі витрати пов’язані з виробництвом кількох видів продукції і не можуть бути віднесені безпосередньо на певний об’єкт планування та обліку. З огляду на це виникає необхідність у застосуванні відповідної методики їх розподілу за вказаними об’єктами, а тому цей вид витрат нерідко називають розподільними. До них належать загальновиробничі витрати, а також частина основних витрат, наприклад, амортизація і поточний ремонт тракторів, витрати на зрошення й осушення тощо.

Залежно від часу виробничого споживання всі витрати класифікують як витрати поточного року і витрати минулих років. У собівартість продукції звітного року включають не всі витрати поточного року. Частину їх у вигляді незавершеного виробництва (наприклад, витрати на посів озимих) відокремлюють і відносять на собівартість продукції наступного року. Водночас частина витрат минулого року включається в собівартість продукції звітного періоду, що зумовлено тривалим вироб­ничим циклом окремих видів продукції і незбігом робочого періоду з періодом виробництва.

Залежно від матеріально-речової форми понесених підприємством витрат усі вони поділяються на готівкові і безготівкові. Готівкові — це такі витрати, що формуються і покриваються за рахунок готівки. До них відносять заробітну плату працівників, що видається грошима, витрати на страхування посівів, майна, на ресурси, що купуються (добрива, отрутохімікати, паливно-мас­тильні матеріали, запасні частини тощо), оплату сервісних послуг та ін. Безготівкові — це витрати, що не вимагають для їх покриття вільних грошових коштів. До них відносять амортизацію основних виробничих засобів, власні корми, насіння, посадковий матеріал, оплату праці натурою.

Розподіл виробничих витрат на готівкові і безготівкові має велике значення для ефективної організації господарської діяльності кожного підприємства. Адже неможливо забезпечити неперервність виробництва, якщо підприємство не матиме необхідної кількості готівки для своєчасної оплати платежів. Тому економіч­на служба кожного підприємства повинна обґрунтовано плану- вати потреби в готівці за періодами господарського року, зіставляти цю потребу з можливими грошовими надходженнями, конт­ролювати їх витрачання.

Залежно від можливостей керівників відповідного рівня управління підприємством впливати на величину певного виду витрат розрізняють контрольовані (релевантні) і неконтрольовані (нерелевантні) витрати. Контрольовані (релевантні) — це такі витрати, на величину яких керівник відповідного рівня управління може впливати повністю або справляти на них істотний вплив. Отже, ці витрати є контрольованими і можуть бути збільшені або зменшені менеджерами залежно від виробничих потреб. Неконтрольовані (нерелевантні) витрати здійснюються незалежно від волі керівника відповідного рівня управління, а отже, не залежать від його управлінського хисту та старання і кваліфікації працівників. Поділ витрат на контрольовані і неконтрольовані має важливе практичне значення для організації управління витратами за центрами відповідальності — окремими виробничими підрозділами.

Специфікою сільського господарства є те, що під впливом сприятливих природно-кліматичних умов в аграрних підприємствах можуть виникати додаткові (інкроментні) витрати, які формуються в результаті одержання додаткової продукції та її збуту. Це, наприклад, витрати на збирання, транспортування, доробку і зберігання додатково отриманої продукції в сприятливі за погодними умовами роки та на її збут. Отже, вони не пов’язані із заздалегідь прийнятими рішеннями і є спонтанними. Тому важливо, щоб підприємства мали в своєму розпорядженні додаткові ресурси і потужності, необхідні для своєчасного виконання всіх виробничо-збутових операцій, пов’язаних з одержанням додаткової продукції. Разом з тим в аграрних підприємствах можуть виникати додаткові витрати, спричинені несприятливими природно-кліматичними умовами, наприклад, загибель озимих культур і пересів їх ярими культурами, інтенсивне розповсюдження шкідників і необхідність додаткового обприскування посівів тощо. Це також вимагає від підприємств мати необхідні резерви для ліквідації несприятливих подій.

6.5. Постійні і змінні витрати

Усі витрати, що несуть аграрні підприємства в процесі виробництва продукції, мають не однаковий зв’язок з обсягом її вироб­ництва. Залежно від характеру такого зв’язку витрати виробництва поділяють на постійні і змінні.

Постійні — це такі витрати, що безпосередньо не змінюються при збільшенні або зменшенні масштабів виробництва в корот­костроковому періоді. В рослинництві до постійних витрат відносять: амортизацію техніки і приміщень, орендну плату за землю або інші ресурси, земельний податок, заробітну плату постійних працівників, страхові платежі за посіви і майно рослинниць­ких галузей, загальновиробничі витрати в галузі, ремонт приміщень, що використовуються в рослинництві. До постійних витрат у тваринництві відносять амортизацію приміщень і техніки, що використовується в цій сфері виробництва, ремонт даних приміщень, амортизацію робочої і продуктивної худоби, податок на майно, витрати на підтримуючий корм, страхові платежі, оплату праці постійних працівників, рівень якої безпосередньо не пов’я­зується з обсягом виробленої продукції, загальновиробничі витрати в галузі, орендну плату.

Особливістю постійних витрат є те, що в короткостроковому періоді трудовому колективу їх важко зменшити. Якщо, скажімо, підприємство придбало бурякозбиральний комплекс, то загальна сума постійних витрат не залежатиме від збиральної площі. Тому для ефективної роботи підприємству необхідно раціонально використовувати ресурси, які є носіями постійних витрат, зменшуючи цим їх суму на одиницю площі або (і) на одиницю продукції. Якщо такі ресурси не використовуються, то вони, по суті, втрачаються безповоротно. Яскравим прикладом такої втрати можуть бути порожні або не повністю використовувані виробничі приміщення. Підприємство повинно нараховувати на них амортизацію і здійснювати ремонт, але ці витрати повністю або частково є непродуктивними, а частина споживної вартості даного ресурсу буде безповоротно втраченою.

Змінними називають такі витрати, величина яких безпосередньо залежить від масштабів виробництва продукції. В рослинництві до таких витрат відносять вартість насіння, витрати на мінеральні добрива й отрутохімікати, на органічні добрива, паливно-мастильні матеріали, на технічний огляд і ремонт техніки, транспортні витрати на перевезення і доробку продукції, витрати на оплату праці найманих працівників і працівників підприємства, які виконують збиральні роботи і роботи, пов’язані з використанням ресурсів, що є елементом змінних витрат (наприклад, оплата працівників, які обробляють посіви отрутохімікатами). У тваринництві до змінних витрат відносять оплату праці постійних працівників, рівень якої (оплати) безпосередньо пов’язується з обсягом виробленої продукції, оплату праці найманих працівників, продуктивні корми, витрати на ветеринарне обслуговування і племінну справу, технічний догляд і ремонт машин та обладнання галузі, витрати на електроенергію, воду, на молоко для випоювання телят, транспортні витрати тощо.

Обгрунтоване розмежування витрат на постійні і змінні має велике значення для оцінки й аналізу ефективності виробництва та прийняття виважених, економічно доцільних управлінських рішень. У наступних розділах ми неодноразово будемо використовувати цих два види витрат для розв’язання відповідних економічних завдань. Тут же звернемо увагу на два напрями такого використання. Перший з них — оцінка співвідношення між постійними і змінними витратами. На виробництві різних видів продукції і за різних технологій таке співвідношення може бути різним, що безпосередньо впливає на результати виробництва. В західній економічній літературі таке співвідношення називають операційним лівериджем (Ол), який формалізовано можна представити виразом:

Ол = ПВ : ЗВ,

де ПВ — постійні витрати; ЗВ — змінні витрати.

Величина операційного лівериджу безпосередньо впливає на рівень виробничого ризику. Чим нижчий цей коефіцієнт, тим мен­ший ризик при зниженні обсягів виробництва продукції, оскіль- ки за таких умов менше зросте собівартість одиниці продукції за рахунок підвищення в ній частки постійних витрат, ніж це мало б місце за високого коефіцієнта операційного лівериджу.

Другий напрям — визначення рівня врожайності (продуктивності тварин), за якого відшкодовуються постійні та окремо сукупні витрати. Підприємство може стати перед вибором: чи йому відмовитися від виробництва збиткової продукції, чи таки здійснювати його, щоб відшкодувати постійні витрати і таким чином мінімізувати збитки. Така мінімізація відбувається тоді, коли відшкодовувані врожаєм (продуктивністю) постійні витрати перевищують суму змінних витрат, які необхідно понести, щоб отримати урожай (продуктивність), достатній для такого відшкодування.

6.6. Співвідношення «фактор-продукт» та його аналіз

Різноманітність змінних витрат, а головне — їх різні величини і різноманітність комбінацій зумовлюють неоднакове співвідношення «фактор-продукт», тобто неоднаковий характер залежності цих витрат від обсягу виробництва продукції. Для розуміння суті цього співвідношення потрібно знати зміст таких понять, як граничний (маржинальний) ресурс, граничний (маржинальний) продукт, повний продукт і середній продукт.

Граничний (маржинальний) ресурс — це додаткові витрати ресурсу, використані для виробництва додаткової продукції. Він визначається відніманням від кожного наступного обсягу витрачання ресурсу його попереднього обсягу. Як бачимо, граничний (маржинальний) ресурс формується за умови, коли в процесі виробництва, як це має місце в реальному житті, витрачаються різні обсяги певного ресурсу — добрив, насіння, зрошувальної води, кормів тощо.

Граничний (маржинальний) продукт — це приріст продукції, одержаний від додатково спожитого (граничного) ресурсу. Він обчислюється відніманням від кожного наступного рівня виробництва продукції його попереднього значення. Граничний продукт може набувати і від’ємного значення. Граничні витрати —це приріст витрат, необхідний для виробництва однієї додаткової одиниці продукції.

Повний продукт (загальний фізичний продукт) — це загальний обсяг виробництва продукції, одержаний за деякого рівня витрачання ресурсу. В грошовому виразі його називають вартістю виробленої продукції. Середній продукт визначають діленням повного продукту на загальний обсяг ресурсу, що використаний для його одержання.

Для співвідношення «фактор-продукт» характерні три типи залежності: а) кожна наступна одиниця граничного (маржинального) ресурсу забезпечує однакову величину граничного (маржинального) продукту (однаковий приріст продукції); б) кожна наступна одиниця граничного (маржинального) ресурсу забезпечує все зростаючий граничний (маржинальний) продукт; в) кожна наступна одиниця граничного (маржинального) ресурсу забезпечує все менший граничний продукт (рис. 6.2, а, б, в).

Не слід думати, що для відповідного виробництва характерний лише якийсь один тип залежності між змінними витратами (ресурсом) і обсягом продукції. В сільському господарстві в процесі  виробництва  будь-якого виду продукції, як правило, ма-

Рис. 6.2. Типи залежностей між змінними витратами і обсягом виробництва продукції

ють місце всі три типи залежностей. Це пов’язано із законом спадної доходності, дія якого особливо рельєфно виявляється в цій галузі. Згідно з цим законом за послідовного зростання витрат певного ресурсу, коли граничний ресурс залишається однаковим, і за незмінних інших умов виробництво продукції збільшується, але тільки до певної межі. За нею починається зменшення граничного (маржинального) продукту. В остаточному підсумку він може набувати нульового або навіть від’ємного значення. Графічно така залежність показана на рис. 6.3.

Рис. 6.3. Залежність між нормою висіву насіння і врожайністю культури

Справді, якщо, наприклад, простежити залежність між урожайністю певної культури і нормою внесення добрив або нормою висіву насіння на гектар посіву, то за їх збільшення врожайність підвищуватиметься доти, доки не буде досягнуто такої величини витрат цих ресурсів, за межами якої починається зниження цього показника. З рис. 6.3 видно, що крива виходу продукції (врожайності) відображає всі три типи залежності. Як правило, випереджаюче зростання граничного (маржинального) продукту порівняно з граничним (маржинальним) ресурсом має місце за низь­кого рівня витрат даного ресурсу, наприклад, за низьких доз внесення добрив і норм висіву насіння, малих норм поливу. Таке зростаюче співвідношення «фактор-продукт» спостерігається в першій зоні. Для неї характерне і зрівноважене співвідношення «фактор-продукт» (перший тип залежності). Спадний тип співвідношення «фактор-продукт» характерний для другої зони, яка закінчується на рівні точки, де крива маржинального продукту перетинає вісь абсцис. У третій зоні будь-яке збільшення ресурсу призводить до негативного наслідку — зменшення обсягу виробництва повного продукту (врожайності).

Для того щоб визначити, в якій зоні підприємство може досягти найбільшої ефективності виробництва, потрібно обов’язково взяти до уваги закономірності формування повного, середнього і граничного (маржинального) продукту. Відповідно до цього повний продукт зростає доти, доки має місце будь-яке позитивне збільшення маржинального продукту. Крива маржинального продукту спочатку зростає швидшими темпами, ніж крива середнього продукту і проходить вище за останню до моменту зміни своєї траєкторії, що набуває форми спадної. В точці перетину кривої граничного (маржинального) продукту з віссю абсцис подальше збільшення ресурсу призводить до зменшення повного продукту. Крива середнього продукту досягає максимуму в точці її перетину з кривою граничного (маржинального) продукту. Далі ця крива змінює траєкторію на спадну, не перетинаючи при цьому вісь абсцис (в умовах «нормального» господарювання).

Тепер стає зрозумілим, що коли за додаткових вкладень ресурсу зростає середній продукт, то за незмінних цін на них (продукт і ресурс) зростатиме і середній прибуток підприємства. А це означає, що на всіх ділянках першої зони підприємству економіч­но вигідно здійснювати додаткові вкладення ресурсу, оскільки воно одержує за таких умов все більшу масу прибутку. Це правило діє доти, доки зростає середній продукт. У точці, де величина середнього продукту дорівнює величині маржинального, починається друга зона, в межах якої діє інше правило — приріст продукту на одиницю послідовно збільшуваного ресурсу все зменшується, що (за умови стабільних цін) призводить до зменшення прибутку на одиницю додаткових витрат.

Таким чином, додаткові вкладення в другій зоні будуть ефек­тивними доти, доки грошова виручка, яку отримує підприємс- тво від маржинального продукту, перевищує витрати ресурсу (в грошовій формі) на одержання цього продукту. Як бачимо, друга зона є зоною ефективного господарювання, в якій потрібно відшукати економічно найвигідніший рівень додаткових вкладень змінного фактора, за якого досягається найбільший прибуток. Цей рівень формується, коли вартість маржинального продукту дорівнює вартості додатково витраченого ресурсу. Саме цій точці відповідає оптимальний рівень урожайності культури (продуктивності тварин).

Отже, максимальна економічна ефективність досягається раніше, ніж максимальна технологічна ефективність, яка вимірюється врожайністю культури з гектара посіву або продуктивністю тварин. У цьому можна переконатись, якщо проаналізувати виробничу функцію врожайності цукрових буряків, побудовану за фактичними даними відповідно до вимог методу найменших квад­ратів. Функція має вигляд:

у = 230 + 36х – 2,5х2,

де у — урожайність цукрових буряків з гектара; х — кількість внесених мінеральних добрив у діючій речовині, ц/га.

Дослідження цієї виробничої функції на екстремум дає змогу встановити, що максимальний рівень урожайності цукрових буряків у даних умовах (максимальна технологічна ефективність) досягається за внесення 7,2 ц діючої речовини мінеральних добрив і становить 359,6 ц/га. Якщо додатково внести ще 0,8 ц добрив (а всього 8 ц), то врожайність знизиться на 2 ц і становитиме 357,6 ц. Наведена виробнича функція врожайності відображає спадну ефективність додаткових доз мінеральних добрив. Якщо, скажімо, третій центнер добрив забезпечив приріст урожайності з гектара на 23,5 ц, четвертий — на 18,5, то сьомий — лише на 3,5 ц. Оскільки вартість центнера добрив більша за грошову виручку, що її одержує підприємство від реалізації додатково одержаних 3,5 ц коренів, то висновок очевидний — за таких умов сьомий центнер добрив підприємству вносити економічно не вигідно, хоч він і забезпечує деякий приріст урожайності і тим самим підвищує технологічну ефективність.

6.7. Визначення максимального прибутку. Неявні витрати

Здійснений аналіз співвідношення «фактор-продукт», за якого «фактор» розглядається як різновид змінних витрат, дає можливість зробити принциповий висновок: підприємство може міняти тактику залежно від поставленої мети і ступеня забезпеченості змінним ресурсом, а саме:

1. За обмеженого змінного ресурсу, який необхідний і ефективно може бути використаний на різних виробництвах (наприклад, мінеральні й органічні добрива), підприємству доцільно виробничо споживати цей ресурс на таких виробництвах в обмежених дозах, не виходячи з першої зони, в якій досягаються вищі темпи приросту граничного (маржинального) продукту порівняно з тем­пами граничного (маржинального) ресурсу.

2. Якщо підприємство ставить собі за мету одержання максимального прибутку на одиницю змінних витрат, то за стабільних цін вказана мета досягається в точці максимального середнього продукту.

3. Максимальний прибуток на гектар посіву культури або на голову худоби відповідає точці, в якій вартість маржинального продукту дорівнює вартості додаткових затрат ресурсу. Саме в цій точці досягається найбільше значення різниці між повним грошовим доходом (вартість виробленої продукції) і повними змінними витратами (вартісна оцінка витраченого ресурсу). Якщо на графіку криву повного продукту виразити в грошовій формі і водночас прямою лінією відобразити повні змінні витрати (рис. 6.4), то є можливість графічно визначити обсяг змінного ресурсу, за якого досягається максимальний прибуток на гектар посіву (голову худоби).

Максимальний прибуток на гектар посіву культури (голову худоби) досягається за максимального віддалення кривої вартості повних змінних витрат. Проведена вертикальна лінія на вісь абсцис (точка К) як продовження лінії максимального віддалення вказує на обсяг ресурсу в натуральних одиницях виміру, за якого досягається максимальний прибуток.

Слід зауважити, що визначення максимального прибутку описаним способом враховує вплив лише одного змінного фактора за умови, що інші фактори залишаються стабільними. Але в реальному виробництві на результат впливає, як правило, сукупність змінних факторів, що безпосередньо позначається на його величині (наприклад, вносити добрива можна на фоні різної кількості опадів, що змінює рівень їх впливу на врожайність). Проте сказане не порушує загальної закономірності формування максимального прибутку під впливом змінних фак­торів-ресурсів. Необхідно при цьому враховувати лише ту прин­ципову обставину, що розмір прибутку залежить не тільки від змінних витрат, а й від постійних.

Рис. 6.4. Визначення обсягу змінного ресурсу, за якого досягається максимальний прибуток на 1 га (1 голову худоби) [9]

↔ максимальне віддалення по вертикалі

У розрахунку на гектар посіву культури або голову худоби сума постійних витрат залишається однаковою (незалежно від рівня врожайності або продуктивності). Але якщо обчислити постійні витрати на одиницю продукції, то їх величина із збільшенням обсягу виробництва послідовно зменшуватиметься, що за стабільних цін на ресурси і продукцію веде до зростання прибутку. Отже, величина максимального прибутку на гектар посіву або голову худоби формується під впливом характеру зміни відносної величини як змінних, так і постійних витрат. Знаючи закономірність формування кривої повного продукту залежно від послідовно зростаючих змінних витрат (граничного ресурсу), не важко передбачити, що величина цих витрат на одиницю продук­ції з підвищенням урожайності (продуктивності) спочатку знижується, а потім через дію закону спадної доходності починає зростати (рис. 6.5).

Рис. 6.5. Зміна витрат на одиницю продукції залежно від обсягу виробництва продукції на 1 га посіву (1 голову худоби[10])

1 — крива відносних сукупних витрат (постійних і змінних);

2 — крива відносних змінних витрат;

3 — крива відносних постійних витрат

Зрозуміло, що різний характер зміни відносної величини пос­тійних і змінних витрат зумовлює і своєрідний характер зміни відносних сукупних витрат. Крива цих витрат, як видно з рис. 6.5, зі зростанням врожайності (продуктивності) спочатку знижується швидшими темпами, ніж відносні змінні витрати, але потім починає йти вгору. Таке зростання бере початок у тій точці валового виробництва продукції, в якій відносне збільшення змінних витрат перевищує зниження відносних постійних витрат. Максимальний прибуток з гектара посіву (голови худоби) досягається за максимального віддалення кривої вартості повного продукту від лінії вартості сукупних витрат — постійних і змінних. Іншими словами, прибуток зростатиме доти, доки вартість приросту виробництва продукції перевищуватиме величину приросту сукупних витрат. Максимальний прибуток досягається, коли названі прирости стануть однаковими. Звідси випливає надто важливий для практики висновок — максимальний прибуток з одиниці площі (голови худоби) не досягається за мінімальної собівартості одиниці продукції. Зростання собівартості є економічно виправданим до тієї межі, за якою формується максимальний прибуток.

Величину прибутку можна збільшити за рахунок раціонального використання як постійних, так і змінних витрат. Оскільки загальну величину постійних витрат змінити важко, то підприємство може зменшити її з розрахунку на гектар і на голову худоби, збільшуючи (до раціональних розмірів) посівну площу чи поголів’я. Навіть при тому ж рівні врожайності (продуктивності) це призводить до зниження постійних витрат на одиницю продукції, а отже, і до зростання прибутку за інших однакових умов. Підвищити ефективність змінних витрат можна за рахунок кращої якості насіння, кормів, оптимального балансування раціону, дотримання оптимальних строків виконання технологічних операцій тощо.

Поділ витрат на постійні і змінні має велике значення і для аналізу інших аспектів господарської діяльності підприємств, зокрема для визначення норми беззбитковості виробництва, розрахунку обсягу робіт, за якого досягається ефективна робота власної техніки, формування галузевої структури виробництва та ін.

Для прийняття правильних управлінських рішень потрібно враховувати так звані неявні витрати. За економічним змістом вони відповідають прибутку, який могло б одержати підприємство, вклавши ті самі ресурси (живу й уречевлену працю, фінансові кошти) в альтернативний вид діяльності. Якщо, наприклад, підприємство інвестувало ресурси у виробництво сої на площі 100 га, то його неявні витрати становитимуть ту суму прибутку, яку могло б одержати підприємство, вирощуючи на цій площі якусь іншу культуру. Якщо неявні витрати менші за прибуток, який одержує підприємство від сої, то це означає, що даний вид діяльності вибраний правильно. Підприємство може вибрати й інший шлях використання ресурсів, спрямувавши їх, наприклад, на розвиток певної галузі тваринництва, у переробне виробництво тощо. Як бачимо, існування неявних витрат вимагає від підприємств детального вивчення альтернативних варіантів використання ресурсів і вибору з них найбільш ефективного.

6.8. Послідовність і методи визначення собівартості сільськогосподарської продукції

Визначення собівартості різних видів продукції (робіт, послуг) ґрунтується на загальних для планування та обліку принципах і знаходить своє відображення в єдності об’єктів калькуляції, статей витрат і методики їх розподілу. В плануванні й обліку розраховуються і використовуються в економічній роботі такі показники собівартості: 1) собівартість усієї продукції; 2) собівартість одиниці продукції; 3) витрати на одну грошову одиницю вартості продукції.

Собівартість одиниці продукції визначають діленням собівартості всієї продукції відповідного виду на її обсяг у натуральному вигляді, а витрати на одну грошову одиницю продукції — відношенням собівартості всієї продукції до її обсягу у вартісному виразі.

При визначенні собівартості насамперед уточнюють обсяг виробленої продукції і витрати на її виробництво. Потім розподіляють за призначенням витрати на утримання основних засобів відповідно до визначених підприємством об’єктів планування й обліку. Собівартість сільськогосподарської продукції (робіт і послуг) розраховується в певній послідовності, оскільки продукція і послуги одних виробництв у процесі господарської діяльності виробничо споживаються іншими. Розрахунок собівартості потрібно починати з допоміжних і обслуговуючих виробництв, що надають послуги основному виробництву (автомобільний парк, гужовий транспорт, водопостачання тощо).

Собівартість робіт і послуг допоміжних і обслуговуючих виробництв також визначається в певній послідовності, оскільки вони, в свою чергу, взаємно обслуговують один одного. Тому визначення собівартості починають з того виробництва, яке порівняно менше споживало послуги інших допоміжних і обслуговуючих виробництв. Витрати цих виробництв за об’єктами плану­вання й обліку розподіляються пропорційно наданим послугам і виконаним роботам.

Наступним етапом визначення собівартості є розподіл загальних витрат на зрошення та осушення земель, їх вапнування і гіпсування. Потім розподіляються загальновиробничі витрати, списуються з витрат основного виробництва суми надзвичайних витрат. У результаті таких дій по кожному об’єкту обліку є можливість обчислити загальну суму операційних витрат і собівартість продукції рослинництва. Далі визначається собівартість про­дукції підсобних промислових виробництв з переробки рослинницької продукції. Потім розподіляються витрати на утримання кормоцехів і розраховується собівартість продукції тваринництва, а відтак — і продукції промислових виробництв з переробки тваринницької продукції.

Собівартість одиниці продукції визначається за допомогою певних методів. Їх вибір залежить від особливостей технології та організації виробництва, характеру продукції, що виробляється. В сільськогосподарському виробництві використовуються такі методи.

1. Пряме віднесення витрат на відповідні види продукції. Застосовується в тих галузях, де одержують лише один вид однорідної продукції. Собівартість одиниці продукції при цьому визначають діленням суми понесених витрат на даному об’єкті планування й обліку на загальний обсяг її виробництва (робіт, послуг). Так визначається собівартість центнера зеленої маси, а також собівартість одиниці робіт і послуг допоміжних і обслуговуючих виробництв: 10 ткм, 1 кВт.год, 1 м3 води.

2. Вилучення із загальної суми витрат побічної продукції, вираженої у грошовій формі. При цьому в рослинництві побічна продукція (солома, гичка, стебла кукурудзи, кошики соняшника та ін.) оцінюється за нормативною собівартістю, що розраховується по кожному підприємству. У тваринництві гній також оцінюється за нормативною собівартістю, а такі види побічної продукції, як вовна-лінька, пух, перо, роги, міражні яйця оцінюються за цінами можливої реалізації (використання). Залишок витрат, що дорівнює різниці між загальною сумою витрат і вартісною оцінкою побічної продукції, відносять на одержаний обсяг основ­ної продукції.

3. Розподіл витрат між видами продукції пропорційно кількісному значенню однієї з головних ознак, спільної для всіх видів одержаної продукції. Такою ознакою може бути, наприклад, вміст повноцінного зерна в цих видах продукції, вміст поживних речовин тощо.

4. Коефіцієнтний метод. Застосовується тоді, коли в процесі відповідного виду діяльності одержують понад один вид продукції з наступним визначенням собівартості кожного з них. Витрати між цими видами продукції розподіляються пропорційно їх питомій вазі в загальному обсязі умовної продукції. Її розраховують шляхом переведення за допомогою прийнятих коефіцієнтів усіх видів продукції в основний. Цим методом визначають, наприклад, собівартість продукції вівчарства.

5. Пропорційний метод. Базується на розподілі витрат між окремими видами продукції пропорційно вартості продукції, оціненої за реалізаційними цінами. Так визначається собівартість овочів, льону, конопель та ін.

6. Комбінований метод. Включає два або більше розглянутих вище методів. Наприклад, при визначенні собівартості насінницького зерна в спеціалізованих насінницьких господарствах застосовується метод виключення вартості побічної продукції (соломи) у поєднанні з пропорційним, коли залишок витрат розподі­ляють за різними класами зерна пропорційно його вартості.

6.9. Методика визначення собівартості сільськогосподарської продукції

Визначення собівартості продукції рослинництва. З-поміж продукції основних галузей визначення собівартості починають саме з продукції рослинництва, оскільки вона значною мірою споживається тваринництвом. Об’єктами розрахунку собівартості в рослинництві є різні види продукції, які одержують від кожної сільськогосподарської культури. Крім того, визначають собівартість незавершеного виробництва, що складається із собівартості сільськогосподарських робіт і вартості спожитих ресурсів для виробництва продукції рослинництва, які виконані (понесені) в поточному році під урожай майбутнього року.

Продукція рослинництва після збирання транспортується і відповідним чином доробляється (висушується, очищується, сортується тощо). З огляду на це виникає необхідність визначення витрат, які повинні бути включені у виробничу собівартість продукції. Відповідно до існуючого положення зерно і насіння соняшнику калькулюються за принципом франко-тік (франко-місце зберігання). При цьому в собівартість зерна включають витрати на доробку продукції. Сіно і солома калькулюються за франко-місцем зберігання, силос — франко-силосною спорудою, включаючи витрати на виробництво зеленої маси і на силосування, зелений корм — франко-місцем споживання, коренеплоди, картопля — за франко-місцем зберігання.

В товарному зерновому виробництві розраховується собівартість центнера зерна, зерновідходів і нормативна собівартість центнера соломи. Розглянемо такий приклад. У підприємстві одер­жано 18,0 тис. ц зерна озимої пшениці, 1350 ц використовуваних зерновідходів з концентрацією зерна 40 \% і 17,5 тис. ц соломи. Загальна сума витрат на одержання цієї продукції становить 300 тис. грн. Нормативна собівартість центнера соломи, визначена розрахунковим способом за технологічними картами, становить 1,2 грн.

Собівартість центнера зерна і зерновідходів визначаємо у такій послідовності. Спочатку розраховуємо нормативну собівартість усього обсягу одержаної соломи: 17,5 · 1,2 = 21 тис. грн. Потім зменшуємо загальну суму витрат на нормативну собівартість соломи: 300 – 21 = 279 тис. грн. Далі визначаємо вагу повноцінного зерна: 18000 + 1350 · 0,4 = 18000 + 540 = 18540 ц, а також частку повноцінного зерна у зерновідходах у загальному обсязі повноцінного зерна: (540 : 18540) · 100 = 2,9 \%. Звідси собівартість всього одержаного зерна і зерновідходів становитиме:

а) зерна — 279 · (100 – 2,9) : 100 = 270,91 тис. грн;

б) зерновідходів (279 · 2,9) : 100 =8,09 тис. грн.

Таким чином, собівартість центнера зерна і зерновідходів у нашому прикладі становить:

а) зерна — 270,91 : 18 000 = 15,05 грн;

б) зерновідходів — 8 090 : 1 350 = 5,99 грн.

У товарному буряківництві визначають собівартість центнера коренів методом вилучення із загальної суми витрат нормативної собівартості гички. Залишкову суму витрат ділять на одержаний обсяг коренів і одержують собівартість центнера основної продук­ції. В насіннєвому буряківництві розраховують собівартість цент­нера насіння. Для визначення собівартості центнера насіння соняшника потрібно загальну суму витрат на вирощування і збирання цієї культури зменшити на нормативну собівартість соняш­нику і кошиків і одержаний результат поділити на фізичну масу насіння після доробки (доочистки).

Особливістю визначення собівартості центнера картоплі є те, що із загальної суми витрат на її вирощування та збирання віднімається вартість нестандартної картоплі, яка згодована худобі, в оцінці за собівартістю кормових буряків з урахуванням поживності.

Собівартість продукції окремих овочевих культур визначають окремо по культурах відкритого і закритого ґрунту. При цьому в неспеціалізованому овочівництві відкритого ґрунту загальні витрати зменшують на нормативну собівартість гички і потім розподіляють їх залишкову суму за окремими овочевими культурами пропорційно виручці від реалізації основної продукції цих культур.

Визначення собівартості продукції тваринництва. Об’єк­тами визначення собівартості в тваринництві є основні види продукції. Зокрема, в скотарстві визначають собівартість молока, приплоду, приросту живої маси молодняка всіх вікових груп і дорослої худоби на відгодівлі, а також їх живої маси; у птахівництві — яєць, приросту живої маси і живої маси за відповідними віковими групами кожного виду птиці; в рибництві — собівартість мальків, цьоголіток, риби однорічного віку і товарної риби.

Собівартість молока і приплоду визначають так. Спочатку розраховують собівартість одного кормодня в молочному скотарстві діленням усієї суми витрат по цій галузі на кількість кормоднів. Нормативно вважають, що собівартість однієї голови приплоду становить 60 кормоднів. Множенням одержаного припло­ду на 60 кормоднів і на собівартість одного кормодня визначають суму витрат, яку відносять на приплід. Загальна сума витрат по молочному скотарству зменшується на витрати, які віднесені на приплід, і на загальну нормативну собівартість гною, яку розраховують множенням планової собівартості тонни цієї побічної продукції на її загальний обсяг, одержаний протягом звітного року. Залишок витрат відносять на молоко. Діленням цих витрат на обсяг одержаного молока визначають собівартість центнера цього виду продукції.

По молодняку великої рогатої худоби і худоби на відгодівлі визначають собівартість центнера живої маси і центнера її приросту. Щоб розрахувати приріст живої маси, необхідно до живої маси тварин на кінець року добавити живу масу вибулого (облікового) за рік поголів’я (включаючи загиблих тварин) і від одержаного результату відняти живу масу поголів’я худоби на початок року, живу масу поголів’я, що надійшло протягом року, і живу масу приплоду. Собівартість центнера приросту живої маси визначають методом вилучення із загальної суми витрат вартості побічної продукції (гною). У фактичну собівартість приросту живої маси за відповідними видами і групами тварин включають втрати від загибелі молодняка і дорослої худоби на відгодівлі, за винятком втрат, що відшкодовуються за рахунок винних осіб, і тих, які сталися внаслідок епізоотії та стихійного лиха.

Загальна сума витрат для визначення собівартості 1 ц живої маси обчислюється сумою початкової балансової вартості тварин на початок року, вартості тварин, переведених на вирощування і відгодівлю протягом року (в обліку — мінус вартість загиблих тварин за обліковою оцінкою на початок року), вартості одержаного приплоду і фактичних витрат звітного року (без вартості побічної продукції), віднесених на приріст живої маси тварин. Одержану суму ділять на живу масу поголів’я, що калькулюється. Вона дорівнює живій масі тварин на кінець року плюс жива маса вибулих протягом року тварин (в обліку — без маси загиблих тварин). Собівартість 1 ц живої маси худоби є важливим економічним показником, оскільки на його основі визначається собівартість тварин, що реалізуються підприємством, здійснюється грошова оцінка молодняка, який переводиться в основне стадо, і собівартість тварин, що залишилися на кінець року.

У свинарстві в спеціалізованих підприємствах визначають собівартість приросту живої маси за такими віковими групами свинопоголів’я, як основне стадо (приріст живої маси поросят до двомісячного віку), поросята двох-чотирьох місяців, поросята старші за чотири місяці, свині на відгодівлі.

В яєчному птахівництві визначають собівартість 1000 шт. яєць. Для цього із загальної суми витрат по стаду віднімають вартість побічної продукції (послід, пух, перо) з подальшим віднесенням залишкової суми витрат на одержану основну продукцію. По молодняку птиці, як і в яєчному птахівництві, розраховують собівартість центнера живої маси, вилучаючи з усіх витрат вартість побічної продукції. В інкубаційному виробництві визначають собівартість добового курчати.

У тваринництві для поглибленого аналізу ефективності галузі визначають також собівартість кормодня і центнера кормових одиниць.

6.10. Досягнутий рівень собівартості та методика її аналізу

На собівартість продукції впливає ряд істотних факторів, під дією яких формується її рівень. В аграрних підприємствах уже досить давно сформувалася тенденція до збільшення собівартості. Але особливо швидкими темпами вона зростала в роки інфляції та гіперінфляції. Якщо, наприклад, собівартість центнера зерна в господарствах суспільного сектора у 1990 р. становила 12,4 крб, то в 1992 р. — 1405, а в 1994 р. — 61 тис. крб. Із введенням у нашій країні у 1996 р. національної валюти — гривні зростання собівартості відбулося в інших умовах та значно меншими темпами. Так, у 1996 р. собівартість центнера цього виду продукції становила 8,63 грн, в 1998 р. — 14,29 і в 2000 р. — 23,62 грн.

В умовах високих темпів інфляції і гіперінфляції формується інфляційна собівартість. Незважаючи на істотне зростання даного показника під впливом цих процесів, усе ж його величина була набагато нижчою за реальний рівень. Це зумовлено тим, що за існуючої в ці роки (1991—1994) методики визначення собівартості її формування здійснювалося підсумовуванням витрат на спожиті ресурси за вартістю їх придбання протягом року. Але оскільки за цей період вартість ресурсів, що виробничо споживаються і повинні бути відшкодовані, зростає в десятки разів, то показник собівартості надто занижується і втрачає свій реальний зміст. Саме з цієї причини він зумовлює виникнення інфляційного прибутку. До питання виникнення такого прибутку та інфляційної рентабельності ми ще повернемося у темі 16. Тут лише зазначимо, що для одержання реальної величини собівартості в умовах інфляції її слід визначати у відновних цінах на спожиті ресурси і за фактичною заробітною платою на момент реалізації продукції.

Із створенням на базі реструктуризованих КСП нових аграрних підприємств ринкового типу, значним пом’якшенням у 2001 р. диспаритету цін, прийняттям на законодавчому рівні ряду важливих заходів щодо стимулювання розвитку сільського господарства і підтримки доходів сільськогосподарських товаровиробників створюються передумови для стабілізації і подальшого зниження собівартості продукції. Для пошуку резервів такого зниження необхідно, насамперед, економічно проаналізувати витрати за статтями.

Процентним відношенням витрат за окремими статтями до їх загальної суми визначають структуру собівартості продукції. Для різних видів сільськогосподарської продукції вона різна, що зумовлено технологічними особливостями галузей і неоднаковою трудомісткістю виробництва. Дані про структуру собівартості дають повне уявлення про те, які саме статті витрат займають найбільшу питому вагу і справляють вирішальний вплив на формування її рівня. Така інформація вкрай необхідна з огляду на те, що досягти істотного зниження собівартості сільськогосподарської продукції можна, передусім, у результаті раціонального скорочення витрат саме за цими статтями.

Для повнішого уявлення про можливості скорочення витрат необхідно розраховувати структуру собівартості в абсолютному виразі, тобто відношення загальної суми витрат за відповідною статтею до загального обсягу продукції, що калькулюється. Такий же результат можна отримати, якщо обчислити цей показник за формулою:

Вj =

де Вj — виробничі витрати j-го елемента на 1 ц продукції або на 1 грн валової продукції; С — собівартість 1 ц продукції, грн.; Пj — питома вага j-го елемента витрат у структурі собівартості у відносному виразі. Щоб визначити, за рахунок яких елементів витрат змінилася собівартість центнера продукції або однієї грошової одиниці валової продукції (в цілому по підприємству ), потрібно від абсолютної величини j-го елемента звітного року відняти абсолютний розмір цього ж елемента витрат у базовому році. При цьому має витримуватись рівність:

де Вj1 і Вj0 — виробничі витрати j-го елемента на 1 ц або 1 грн валової продукції відповідно у звітному і базовому роках; С1 і С0 — собівартість 1 ц продукції або 1 грн валової продукції у звітному і базовому роках;  — кількісна зміна собівартості у звітному році порівняно з базовим.

Рівень собівартості центнера продукції в кінцевому рахун- ку залежить від співвідношення двох укрупнених факторів: урожайності культури з гектара посіву (продуктивності голо- ви худоби) і загальної суми витрат на одержання цієї продукції. Щоб визначити кількісний вплив цих двох факторів на собівартість, можна скористатись індексним прийомом до- слідження:

де С1, С0 — собівартість 1 ц продукції в звітному і базовому періодах; У1 і У 0 — урожайність культури з 1 га (продуктивність 1 голови тварин) відповідно у звітному і базовому періодах; Вт1 і Вт0 — витрати на 1 га посіву (1 голову тварин).

Перший частковий індекс дає змогу визначити вплив урожайності (продуктивності) на собівартість, а другий — вплив загального обсягу витрат на її рівень. Якщо будь-який частковий індекс є меншим за одиницю, то це вказує, що даний фактор вплинув на зниження собівартості продукції, і навпаки.

У рослинництві, крім урожайності культур, на собівартість продукції істотно впливають такі фактори, як рівень продук- тивності живої праці, оплата людино-години, собівартість і якість посівного матеріалу, рівень механізації, а в тваринництві, крім продуктивності тварин, — затрати кормів на вироб- ництво центнера продукції, собівартість центнера кормових одиниць, трудомісткість виробництва, оплата людино-години, концентрація виробництва, рівень його комплексної механізації тощо.

Однією з необхідних умов пошуку резервів зниження собівартості є виявлення причин, що зумовили зміну абсолютної величини витрат, особливо за тими статтями, величина яких залежить від кількох факторів. До таких статей відносять витрати на корми, що займають найбільшу питому вагу в структурі собівартості тваринницької продукції. Ці витрати в розрахунку на голову худоби залежать від вартості центнера використаного корму, обсягу його споживання однією головою тварин і структури раціону. Щоб кількісно визначити вплив цих факторів, розраховують індекс витрат на корми за формулою:

де К1 і К0 —затрати корму на 1 голову тварин в натуральному виразі в звітному і базовому періодах; В1 і В0— вартість 1 ц корму в цих періодах.

Перший множник правої частини формули являє собою індекс вартості кормів, другий — індекс обсягу і структури кормів. Як і в попередньому випадку, якщо будь-який з часткових індексів є меншим за одиницю, то це означає, що цей фактор зумовив зниження витрат на корми, і навпаки. Віднімаючи від чисельника знаменник, визначають абсолютний вплив досліджуваних факторів на витрати кормів в розрахунку на фізичну голову худоби. Діленням одержаної різниці за відповідним частковим фактором на річну продуктивність тварин обчислюють розмір витрат вироб­ництва в розрахунку на центнер тваринницької продукції, який зумовив зниження (якщо різниця зі знаком «-») або підвищення (якщо різниця зі знаком «+») її собівартості. Для підприємства лише тоді економічно виправдано збільшувати витрати на корми в розрахунку на голову худоби, коли її продуктивність підви- щується через це випереджаючими або такими самими темпами.

6.11. Поняття виробничого бюджету й обґрунтування шляхів зниження собівартості продукції

Аграрні підприємства Заходу з високорозвинутим сільським господарством для знаходження найбільш ефективних галузей сільськогосподарського виробництва складають по кожній з них виробничий бюджет. Він являє собою визначені по відповідній галузі всі види постійних та змінних витрат, а також доходи в розрахунку на одиницю площі з метою визначення прибутковості. Особливістю розрахунку таких бюджетів у названих країнах є те, що нерідко до уваги беруться, крім загальноприйнятих видів витрат, і так звана віддача на землю. Вона розглядається як специфічний елемент витрат, який повинен відшкодовуватися вартістю реалізованої продукції і який має бути достатній для покриття витрат, пов’язаних з відтворенням землі. Віддача на землю за умови, що вона є товаром, може бути визначена як добуток процентної ставки за довгостроковими банківськими вкладами на ринкову вартість гектара землі або може бути розрахована з орієнтацією на величину орендної плати за землю.

Доходи від галузі визначаються за рівня товарності 100 \%, а продукцію оцінюють за ринковими цінами. Всі елементи постійних та змінних витрат ділять на посівну площу, підсумовують їх і додають до них віддачу на землю, отримуючи таким чином всю суму витрат. Отриманий дохід також розраховують на гектар посіву. Прибутковість галузі визначається як різниця між сукупним доходом (обсяг продукції, помножений на ціну) і загальною сумою витрат. Одержаний результат у західній економічній практиці функціонування приватних підприємств називають віддачею на менеджмент. Якщо підприємство бере землю в оренду, то віддача на землю в даному випадку є реальними витратами, що дорівнюють сумі орендної плати за цей ресурс. За умови, що підприємство не орендує землю, вказана віддача переходить у кате­горію умовних витрат.

Виробничий бюджет дає змогу реально оцінити, яка галузь є прибутковою (збитковою) і який рівень ефективності по кожній з них. Отже, виникає можливість більш обґрунтовано визначити пріоритети вдосконалення структури виробництва на перспективу. Крім того, виробничий бюджет дає змогу вичленити з усієї суми витрат ті, які мають для підприємства умовне значення. Це, — насамперед, амортизація і за відомих обставин — віддача на землю (коли вона не є орендою). Для підприємства реальним є той дохід, який називають грошовим потоком: сума прибутку, амортизація і віддача на землю (за відомих обставин). Важливо, що інформація, яка міститься у виробничих бюджетах, є достатньою для визначення точки беззбитковості виробництва, про що мова йтиме в наступних розділах.

При обгрунтуванні шляхів зниження собівартості сільськогосподарської продукції, насамперед, потрібно пам’ятати, що з підвищенням урожайності культур і продуктивності тварин знижується собівартість. Отже, фактори, що зумовлюють таке підвищен­ня, можна розглядати як фактори зниження собівартості сільськогосподарської продукції. Серед них особливе значення мають:

впровадження прогресивних систем землеробства, науково обґрунтованих сівозмін і передової технології виробництва;

послідовна інтенсифікація виробництва шляхом раціональної хімізації і докорінного поліпшення землі;

впровадження у виробництво кращих сортів сільськогосподарських культур і порід тварин, дотримання всіх вимог агротехніки і передових способів утримання тварин;

зміцнення кормової бази тваринництва, дотримання зоотех­нічних вимог при складанні раціонів щодо збалансованості протеїном, мінеральними речовинами, іншими поживними ком­понентами;

удосконалення галузевої структури підприємств з орієнтацією на вимоги ринку, досягнення при цьому раціональної концентрації виробництва, що забезпечує краще використання ресурсів, більш швидке запровадження досягнень науки, техніки, передової практики.

Важливим фактором зниження собівартості продукції є підвищення продуктивності праці на основі комплексної механізації та автоматизації виробництва і раціональної побудови організаційної структури приватних підприємств, впровадження в них досконалого внутрішньогосподарського економічного механізму та ефективних орендних відносин.

Необхідно також забезпечити ефективніше використання машинно-тракторного парку, транспортних засобів, живої тяглової сили. Це дасть змогу скоротити потреби в них до раціонального рівня, зменшити витрати на амортизацію та ремонти, а через це здешевити виробництво продукції.

Значні резерви зниження собівартості криються в суворому дотриманні режиму економії при використанні матеріально-гро­шових засобів у процесі виробництва сільськогосподарської продукції. Практика переконує, що в підприємствах, де контролюється економне використання оборотних фондів, де не допускаються втрати врожаю при збиранні і транспортуванні, збереженні насіння, посадкового матеріалу, кормів, значно менше витрачається коштів на одиницю продукції.

Істотного зниження собівартості продукції можна досягти зав­дяки вдосконаленню системи управління виробництвом і впровадженню наукової організації праці. Ці заходи забезпечують зменшення накладних витрат, а отже, і зниження собівартості продукції. Важливу роль тут відіграють і такі соціально-економічні фактори, як підвищення кваліфікації кадрів, матеріальна заінтересованість працівників у результатах своєї праці, широке використання моральних стимулів.

Розглянуті фактори зниження собівартості продукції окреслю­ють лише загальні напрями скорочення витрат на її виробництво. В кожному підприємстві необхідно передбачити конкретні заходи щодо здійснення режиму економії і бережливості, підвищення врожайності культур і продуктивності тварин, враховуючи місцеві природно-економічні умови.