Тема 7. учет основных средств

Краткая теория

Основные средства представляют собой совокупность средств труда, создающих материально-техническую основу производственно-хозяйственной деятельности организации. Они действуют в течение длительного периода в неизменной натуральной форме как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере. В действующей в настоящее время практике учета к основным средствам относятся предметы стоимостью за единицу от 100-кратного (для бюджетных организаций – 50-кратного) установленного законодательством минимального размера месячной оплаты труда и выше на дату приобретения и сроком службы более года. Независимо от стоимости в состав основных средств включают сельскохозяйственные машины и орудия, строительный механизированный инструмент, оружие, а также рабочий и продуктивный скот. Кроме того, в стоимость основных средств включаются капитальные вложения на мелиоративные и другие работы по улучшению земель, а также земельные участки, недра и другие природные ресурсы, приобретенные организациями в собственность.

Все основные средства группируются по отраслям народного хозяйства (промышленность, строительство, сельское хозяйство и т.п.), а в каждой отрасли – по видам основных средств исходя из их назначения. В зависимости от выполняемых функций по натурально-вещественному признаку в бухгалтерском учете используется следующая группировка основных средств: земельные участки и объекты природопользования, здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий скот, продуктивный скот, многолетние насаждения, другие виды основных средств. В зависимости от степени использования основные средства подразделяют на действующие, бездействующие и находящиеся в запасе. Кроме того, в бухгалтерском учете основные средства подразделяются на собственные и арендованные.

Единицей учета основных средств выступает инвентарный объект – законченное устройство, представляющее собой единое целое. Каждому инвентарному объекту присваивается свой номер, который сохраняется за ним в течение всего срока эксплуатации. Этот номер обязательно указывается в первичных документах, которыми оформляется движение основных средств.

Основные средства оценивают по первоначальной, восстановительной и остаточной стоимости. Первоначальная стоимость формируется для отдельных объектов основных средств по-разному.

 Для основных средств, приобретенных за плату у других организаций и лиц, а также изготовленных в самой организации, она состоит из фактически произведенных затрат по приобретению этих средств, включая расходы по доставке, монтажу и установке.

 Для объектов основных средств, поступивших безвозмездно, а также в качестве субсидий правительственного органа – по рыночной стоимости на дату оприходования или по данным документов приемки-передачи.

 Для объектов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал – по договоренности сторон.

 Для строящихся объектов первоначальная стоимость основных средств при приеме их на учет определяется: при подрядном способе строительства – договорной стоимостью объекта; при хозяйственном способе – фактически произведенными затратами по их возведению.

Первоначальная стоимость – относительно постоянная величина. Она может изменяться только при переоборудовании объектов – увеличиваться при реконструкции, расширении и модернизации и уменьшаться при демонтаже или частичной ликвидации средств. Изменение первоначальной стоимости происходит также в результате проведения переоценки основных средств по решению правительства.

Восстановительная стоимость – это стоимость воспроизводства ранее созданных основных средств, т.е. их строительство или приобретение по рыночным ценам на конкретную дату. Восстановительную стоимость определяют при переоценке основных средств, производимой по решению правительства. Фактическую стоимость объекта при этом определяют путем индексации балансовой стоимости с применением индексов изменения стоимости основных средств или прямым пересчетом стоимости основных средств по документально подтвержденным рыночным ценам на них. Восстановительная стоимость используется для расчета выкупной цены при аренде основных средств с правом выкупа и определении стоимости основных средств акционируемой организации.

В бухгалтерском учете основные средства отражают по первоначальной стоимости, при этом первоначальной считается также установленная при переоценке восстановительная стоимость.

В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются. Величина изнашивания основных средств, выраженная в стоимостном выражении, называется износом. В бухгалтерском учете износ учитывается отдельно. Разность между полной (первоначальной) стоимостью основных средств и суммой начисленного износа представляет собой остаточную стоимость основных средств.

Основные средства в организации поступают в результате ввода в эксплуатацию вновь построенных объектов, безвозмездного получения от других организаций и лиц или в качестве субсидий правительственного органа, внесения основных средств в счет вклада в уставный капитал организации, приобретения за плату у организаций и лиц, изготовления в самой организации. Бухгалтерский учет поступления основных средств организуется по классификационным группам и инвентарным объектам. Получение и зачисление объектов в состав основных средств оформляются актом приемки-передачи за исключением случаев, когда приемка объектов оформляется особым порядком, например ввод и прием объектов государственной приемочной комиссией оформляются специальным актом.

Акт приемки-передачи составляется в одном экземпляре на каждый принятый объект. В акте указывается полная характеристика объекта, год выпуска или постройки, его соответствие техническим условиям, дата ввода в эксплуатацию и др. Если поступают однотипный хозяйственный инвентарь и инструменты одинаковой стоимости одновременно, то разрешается составлять один общий акт, оформляющий приемку нескольких объектов. Акт вместе с прилагаемой к нему технической документацией передается в бухгалтерию организации для оприходования основных средств и открытия инвентарных карточек. Инвентарные карточки используются для пообъектного учета основных средств. Учет однотипных предметов, поступивших одновременно, можно вести в инвентарной карточке группового учета. В инвентарных карточках указываются инвентарный номер объекта, его основные характеристики, первоначальная стоимость, норма амортизационных отчислений, величина износа и т.п. Инвентарные карточки регистрируются в специальных описях по классификационным видам основных средств. При выбытии основных средств инвентарные карточки изымаются. На основе инвентарных карточек на поступившие и выбывшие основные средства в бухгалтерии ведется карточка учета движения основных средств по видам и группам. В организациях, имеющих небольшое количество основных средств, пообъектный учет можно вести в инвентарных книгах.

Синтетический учет основных средств ведется на активном счете 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости. По дебету отражаются поступление основных средств и их дооценка, а по кредиту – выбытие основных средств и их уценка. Износ основных средств учитывается отдельно на регулирующем счете 02 «Износ основных средств».

Созданные в самой организации основные средства, а также приобретенные ею за плату у других организаций и лиц, являются капитальными вложениями, а потому отражаются в бухгалтерском учете через счет 08 «Капитальные вложения». При этом на счете 08 собираются все затраты по приобретению основных средств.

Если приобретается оборудование, не требующее монтажа и установки, то оно сразу приходуется в состав основных средств проводкой Д 01 К 08. На счете 08 отражается стоимость оборудования и расходы по его доставке, которые и составляют первоначальную стоимость основных средств. Если оборудование требует монтажа, то оно сначала приходуется на счет 07 «Оборудование к установке» – Д 07 К 60. Передача оборудования в монтаж – Д 08 К 07. На счете 08, кроме перечисленных выше затрат, будут отражены расходы по монтажу, установке и вводу в эксплуатацию объекта. На сумму этих расходов составляется проводка Д 08 К 60, 76, 10, 70, 69 и др. По совокупности затрат, собранных на счете 08 «Капитальные вложения» и образующих первоначальную стоимость основных средств, оборудование приходуется в состав основных средств такой же проводкой, как и оборудование, не требующее монтажа.

Основные средства в процессе эксплуатации изнашиваются, т.е. теряют свои первоначальные свойства и эксплуатационные возможности. Износ бывает физический и моральный. В первом случаи изнашивание основных средств обусловлено утратой физических свойств объекта, моральный износ представляет собой обесценивание основных средств в связи с научно-техническим прогрессом. Восстановление изношенных объектов производится за счет накапливания средств в виде амортизационных отчислений, включаемых в издержки производства или обращения. Не начисляется износ по продуктивному скоту, буйволам, оленям, библиотечным фондам, фондам бюджетных организаций, земельным участкам и некоторым другим объектам основных средств.

Существуют различные методы списания стоимости основных средств путем амортизации:

 метод равномерного (линейного) списания стоимости;

 метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ (производственный).

Кроме того, в организациях высокотехнологичных отраслей народного хозяйства разрешается применять ускоренную амортизацию активной части основных средств (по определенному перечню).

Метод равномерного (линейного) списания стоимости основных средств, основанный на предположении, что амортизация зависит только от срока службы основных средств, наиболее распространен в нашей стране. Величина амортизационных отчислений зависит от установленной нормы амортизации и балансовой стоимости основных средств. Нормы амортизации устанавливаются Правительством РФ и являются едиными для всех отраслей народного хозяйства.

Особенности эксплуатации отдельных видов основных средств учитываются корректировкой единых норм на соответствующие коэффициенты. Нормы установлены в процентах к балансовой стоимости и дифференцированы по видам основных средств.

Нормы амортизации устанавливаются с таким расчетом, чтобы по окончании срока эксплуатации основных средств по ним был начислен износ, равный их первоначальной стоимости. На полностью амортизированные объекты износ не начисляют, хотя они могут нормально функционировать. Амортизация начисляется ежемесячно, причем по вновь поступившим объектам она начисляется с 1 числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию, а по выбывшим – заканчивается 1 числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Нормы амортизации являются годовыми, а расчет амортизационных отчислений составляется ежемесячно. Следовательно, ежемесячно начисляют амортизацию основных средств в размере 1/12 годовой нормы. Эта норма берется от первоначальной стоимости основных средств и определяется следующим образом:

А=(ОС´Н)/100/12,

где ОС – первоначальная стоимость основных средств,

 Н – норма амортизации.

По автомобильному транспорту учитывается фактический пробег, поэтому сумма полученной по приведенной выше формуле амортизации умножается на величину пробега (в тыс. км). На практике в большинстве организаций состав основных средств относительно стабилен, поэтому можно только корректировать начисленную величину амортизации: сумму амортизации, начисленную за прошлый месяц, увеличивают на сумму амортизации по поступившим объектам и уменьшают на сумму амортизации по выбывшим объектам.

При начислении амортизации равномерным (линейным) методом амортизационные отчисления в течение всего срока службы объекта одинаковые, накопленный износ увеличивается равномерно и соответственно равномерно уменьшается остаточная стоимость.

Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ (производственный) предполагает, что износ основных средств является результатом того, что средства находятся в эксплуатации, и время не имеет значения в процессе начисления амортизации. Износ находится в прямой зависимости от единиц работы или использования основных средств, характеризующих объем выполненных работ. При данном методе единица работы или использования, применяемая при определении предполагаемого срока полезной службы, должна соответствовать конкретному объекту основных средств.

Метод ускоренной амортизации заключается в следующем. В начале эксплуатации основных средств суммы начисленной амортизации значительно превышают амортизационные суммы, начисленные в конце срока службы этих средств. Это объясняется тем, что многие объекты основных средств производственного назначения работают более эффективно в начале их эксплуатации, пока они еще новые, а потому в это время они изнашиваются больше. Ускоренную амортизацию объясняют еще и тем, что в связи с научно-техническим прогрессом многие виды основных средств, особенно оборудование, устаревают морально. Ускоренная амортизация также начисляется различными методами:

 методом списания стоимости по сумме чисел;

 методом уменьшающегося остатка.

Метод списания стоимости основных средств по сумме чисел при ускоренной амортизации построен по принципу наибольшей амортизации в первые годы эксплуатации основных средств, для чего каждому году срока службы средств присваивается число, обратное порядковому номеру этого года. Например, при сроке службы объекта 5 лет первому году службы присваивается число, обратное 5, второму году – число, обратное 4, и т.д. В этом случае наибольшая сумма амортизации будет начислена в первый год, а затем год за годом она уменьшается и накопленный износ возрастает незначительно. Остаточная стоимость при этом каждый год уменьшается на сумму амортизации до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости.

При методе уменьшающегося остатка может использоваться любой фиксированный процент от остаточной стоимости основных средств, который при начислении амортизации удваивается. Чаще берется удвоенная норма амортизации по сравнению с нормальной, которая используется при линейном методе. Этот метод известен под названием «метод удвоенной нормы амортизации». Удвоенная норма амортизации применяется к остаточной стоимости предыдущего года. Сумма амортизации из года в год уменьшается.

Иногда, наоборот, организации начисляют амортизационные отчисления в небольших суммах с применением понижающих коэффициентов, а затем компенсируют их по мере развития и увеличения объемов реализации продукции, работ, услуг.

В бухгалтерском учете в сумме ежемесячной начисленной амортизации отражают износ основных средств на счете 02 «Износ основных средств». Счет 02 является регулирующим к счету 01, контрактивным, т.е. имеет природу пассивного счета. По кредиту счета 02 отражается сумма начисленного износа по поступившим и действующим основным средствам, а по дебету – сумма износа по выбывшим основным средствам. Амортизационные отчисления относят на издержки производства или обращения как часть стоимости основных средств, соответствующую их износу, и составляют проводку Д 20, 23, 25, 26, 44 К 02. В этой проводке дебетуют соответственно тот счет, где находятся объекты основных средств.

Контрольные вопросы

1. Что является амортизируемым имуществом?

2. Какие методы амортизации вы знаете?

3. Каков порядок расчета сумм амортизации?

4. Как учитываются расходы на ремонт основных средств?

5. Является ли 100\% начисление амортизации основанием для списания основных средств?

6. Какой корреспонденцией отражается недостача основных средств?

7. Как отражается поступление основных средств?

8. Какими документами отражается движение основных средств?

9. Как проводится инвентаризация основных средств?

10. Как классифицируются основные средства?

11. Как оцениваются основные средства?

12. В каких случаях переоцениваются основные средства?

Условие задачи

Движения основных средств за январь 2001 года не было. Сумма амортизационных отчислений за январь составила 2440 руб.

Задание

Определить сумму амортизационных отчислений за февраль и проставить корреспонденции в журнале хозяйственных операций.

Выдержка из журнала хозяйственных операций за февраль 2001 года