8.2.   облІк придбання  та створення основних засобІв І нематерІальних активІв

Об’єкт основних засобів або нематеріальний актив (придбаний або створений) визнається активом, якщо є ймовірність одержання майбут- ніх економічних вигід, пов’язаних з його використанням, і його вартість

може бути достовірно визначена. Придбані (створені) основні засоби та нематеріальні активи визнають  за початковою вартістю (рис. 8.1).

Рис. 8.1. Структура початкової вартості основних засобів

Адміністративні та інші витрати, які не належать безпосередньо до витрат на придбання або доведення об’єкта до робочого стану, не включаються до його початкової вартості.

Якщо говорити про нематеріальні  активи,  то їхня початкова вартість складається з вартості придбання (з вирахуванням торго- вельних знижок), мита, непрямих податків, що не підлягають  від- шкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з його при- дбанням та доведенням до стану, придатного  для використання за призначенням.

Нематеріальний актив, отриманий у результаті його розроблен- ня, слід відображати в балансі, якщо банк має:

�  намір, технічні засоби та ресурси для доведення нематеріально-

го активу до стану, придатного для реалізації або використання;

�  змогу отримати майбутні економічні вигоди від реалізації або використання нематеріального активу;

�  інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних із розробленням нематеріального активу.

Якщо нематеріальний актив не відповідає зазначеним критеріям визнання, то витрати, що пов’язані з його придбанням  або створен- ням, визнаються витратами звітного періоду, протягом якого вони були здійснені.

Не визнаються нематеріальним активом і підлягають відобра- женню в складі витрат звітного періоду, в якому вони були здійснені, такі витрати:

�  на дослідження;

�  підготовку і перепідготовку кадрів;

�  рекламу;

�  створення, реорганізацію та переміщення банку або його час-

тини;

�  створення внутрішньої  ділової репутації банку, вартість ви- дань.

Справедливою вартістю придбаних ідентифікованих активів (земля, будівлі, машини та устаткування)  є їхня ринкова вартість. Якщо немає даних про ринкову вартість машин та устаткування, то використовується  відновлювальна вартість із вирахуванням суми зношення на дату оцінки. Для інших основних засобів справедливою вартістю є відновлювальна вартість з вирахуванням суми зношення на дату оцінки.

Основні засоби і нематеріальні активи можуть бути придбані як за національну,  так і іноземну валюту. Придбання основних засобів і нематеріальних активів за національну  валюту відображається  в бухгалтерському обліку такими проведеннями:

�  Передоплата

Дт  3510 Дебіторська заборгованість з придбання активів

Кт   Рахунки для обліку грошових коштів, поточні рахунки

�  Капітальні інвестиції за невведеними  в експлуатацію основ- ними засобами та нематеріальними активами

Дт  Рахунки для обліку незавершених капітальних інвестицій

Кт   3510 Дебіторська заборгованість з придбання активів

�  Визнання основних засобів і нематеріальних  активів  у ба- лансі банку

Дт  Рахунки для обліку основних засобів і нематеріальних акти- вів

Кт   3510 Дебіторська заборгованість з придбання активів  або рахунки незавершених капітальних інвестицій.

Якщо придбання  основних засобів  і  нематеріальних  активів здійснюється за іноземну валюту, то в обліку ці операції відобража- ють таким чином:

�  Передоплата

Дт  3510 Дебіторська заборгованість з придбання активів

Кт   1500 Кореспондентські рахунки, що відкриті в інших банках,

– на суму в іноземній валюті

�  Визнання необоротних активів у балансі банку

а) Дт  3800 Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів

Кт   3510 Дебіторська  заборгованість з придбання активів – на суму в іноземній валюті

б) Дт  Рахунки для основних засобів і нематеріальних активів або рахунки для обліку незавершених капітальних інвестицій

Кт   3801 Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів – на суму в гривнях за офіційним  кур- сом гривні до іноземних валют на дату перерахування  ко- штів в іноземній валюті.

Дебіторська заборгованість із придбання необоротних активів є немонетарною статтею і не підлягає переоцінці у зв’язку зі зміною офіційного курсу гривні до іноземних валют.

За початковою вартістю зараховують на баланс банку і створені основні засоби та нематеріальні активи. Початкова вартість об’єкта основних засобів  чи нематеріальних  активів,  створеного  банком, включає:

�  прямі витрати на оплату праці,

�  прямі матеріальні витрати,

�  інші витрати, безпосередньо пов’язані  зі створенням цього

активу та приведенням його до стану придатності  для вико-

ристання  за призначенням   (оплата реєстрації  юридичного права, амортизація патентів, ліцензій тощо).

У разі створення банком необоротних активів підрядним спосо- бом до їх початкової вартості включають витрати на заробітну плату працівників, залучених до виконання відповідних робіт за договора- ми підряду, та обов’язкові нарахування на такі виплати.

Створення основних засобів і нематеріальних активів відобра- жується в обліку такими проведеннями:

�  Передоплата виконаних робіт

Дт  4310 Капітальні інвестиції за не введеними  в експлуатацію нематеріальними активами  (4430 Капітальні  інвестиції  за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуата- цію основними засобами)

Кт   Рахунки для обліку грошових коштів та банківських металів, рахунки клієнтів

�  Нарахування заробітної плати працівникам

Дт  4310 Капітальні інвестиції за не введеними  в експлуатацію нематеріальними активами  (4430 Капітальні  інвестиції  за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуата- цію основними засобами)

Кт   3652 Нарахування працівникам  банку  за заробітною  пла- тою» (3653 «Утримання з працівників на користь третіх осіб)

�  Нарахування платежів  у фонд соціального  страхування  та

інші фонди

Дт  4310 Капітальні інвестиції за не введеними  в експлуатацію нематеріальними активами  (4430 Капітальні  інвестиції  за незавершеним будівництвом і за невведеними  в експлуата- цію основними засобами)

Кт   3622 Кредиторська  заборгованість  за податками та обов’яз- ковими платежами, крім податку на прибуток

�  Віднесення суми завершених капітальних інвестицій на вар-

тість основних засобів і нематеріальних активів

Дт  Рахунки для обліку необоротних активів

Кт   4310 Капітальні інвестиції за не введеними  в експлуатацію нематеріальними активами  (4430 Капітальні  інвестиції  за незавершеним будівництвом і за не введеними в експлуата- цію основними засобами).

У день отримання від постачальників придбаних необоротних ак- тивів до бухгалтерії надають накладну або акт, які підтверджують отри- мання необоротних активів, і, за необхідності,  податкову накладну.

У разі придбання банком необоротних активів для власних потреб протягом визначеного проміжку часу підрозділ, який ініціює придбан- ня, надає до бухгалтерії акт приймання-передачі необоротних активів.

Працівник бухгалтерії на підставі отриманих документів:

�  вказує номер і дату документа, згідно з яким отримано необо- ротні активи від постачальника, у книзі реєстрації доручень;

� закриває в разі передоплати дебіторську заборгованість із придбання активів шляхом відображення вартості отрима- них необоротних активів за рахунками  обліку капітальних інвестицій за не введеними в експлуатацію нематеріальними активами або основними засобами;

�  оприбутковує на баланс придбані  та введені в експлуатацію необоротні активи.

Одночасно із введенням необоротних активів в експлуатацію за- відувач господарства (матеріально відповідальна особа) складає або поповнює інвентарний список необоротних активів у розрізі місць експлуатації (кімнат структурних підрозділів, у яких міститься той чи інший об’єкт необоротних активів). Крім того, завідувач госпо- дарства веде журнал  закріплення  об’єктів необоротних активів за структурними підрозділами й за місцем експлуатації об’єктів, у якому відображується рух необоротних активів між структурними підроз- ділами банку. Такий журнал можна вести і в електронному варіанті. Усі переміщення необоротних активів між структурними підрозді- лами банку здійснюються під відповідальність керівника господар- ського підрозділу та виключно з відома завідувача  господарства. Контроль за переміщенням необоротних активів між структурними підрозділами необхідний для того, щоб на будь-яку дату можна було визначити місцезнаходження будь-якого необоротного активу.

Для того, щоб уникнути розбіжностей між фактичною наявніс- тю необоротних активів за місцем зберігання (склад) чи експлуатації (структурні підрозділи установи банку) з даними бухгалтерського обліку, одночасно з фактичним  уведенням необоротного активу в експлуатацію до бухгалтерії передають акти приймання-передачі не- оборотних активів, оформлені належним чином, для відображення в бухгалтерському обліку.

Для забезпечення безперервної роботи банку та усунення непе- редбачуваних ситуацій може бути створений резерв комп’ютерного та телекомунікаційного обладнання без уведення в експлуатацію.  За- значений резерв обліковується на балансовому рахунку 4430 «Капі- тальні інвестиції за незавершеним будівництвом  і за не введеними в експлуатацію основними  засобами» та зберігається на складі банку.

Після первинного визнання об’єкта основних засобів як активу його подальший облік має здійснюватися із застосуванням одного з таких двох методів:

а) за початковою  вартістю (собівартістю)  з вирахуванням на- копиченої амортизації  та накопичених збитків від зменшення ко- рисності;

б) за переоціненою вартістю (справедливою вартістю) з вираху- ванням накопиченої  амортизації та накопичених  збитків від змен- шення корисності.

Обраний метод банки зобов’язані застосовувати для всіх об’єктів певної групи основних засобів і не поєднувати об’єкти з різними мето- дами оцінки в одну групу. У разі застосування методу початкової вар- тості (собівартості) переоцінка необоротних активів не здійснюється.

Переоцінку потрібно здійснювати, якщо залишкова вартість об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату складання  балансу. Під час переоцінки об’єкта основних засобів на ту саму дату має здійснюватися  переоцінка всіх об’єктів групи основ- них засобів, до якої належить цей об’єкт. Переоцінку групи основних засобів, об’єкти якої вже зазнали переоцінки, надалі слід проводити з такою регулярністю, щоб їхня залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості. Не підлягають пе- реоцінці малоцінні необоротні матеріальні активи і бібліотечні фонди.

Порядок проведення  переоцінки  банк  визначає самостійно  з урахуванням вимог законодавства України, у тому числі нормативно- правових актів Національного банку України. Під час проведення пе- реоцінки основних засобів накопичена амортизація відображається в бухгалтерському обліку на дату переоцінки за одним з таких методів.

Перший метод. Накопичену амортизацію  перераховують про- порційно зміні балансової вартості об’єкта основних засобів таким чином, щоб після переоцінки балансова вартість дорівнювала пере- оціненій вартості. Переоцінену початковову вартість і суму зношен- ня об’єкта основних засобів визначається  множенням початкової вартості та суми зношення об’єкта основних засобів на індекс пере- оцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вар- тості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Та- кий метод не потребує перегляду норми амортизації.

Якщо використовується перший метод відображення накопиче- ної амортизації, то дооцінку основних засобів відображають у бух- галтерському обліку такими проведеннями:

Дт  Рахунки для обліку необоротних активів

Кт   5100 Результати переоцінки основних засобів

�  Одночасно

Дт  5100 Результати переоцінки основних засобів

Кт   Рахунки для обліку зношення необоротних активів.

Уцінка основних засобів у цьому разі відображається проведен- нями:

Дт  5100 Результати переоцінки основних  засобів, 7499 Інші витра- ти (у разі відсутності кредитового залишку за рахунком 5100)

Кт   Рахунки для обліку необоротних активів

�  Одночасно

Дт  Рахунки для обліку зношення необоротних активів

Кт   5100 Результати переоцінки основних засобів.

Другий метод. Накопичена амортизація вираховується з почат- кової (переоціненої) вартості об’єкта основних  засобів, а отримана на нетто-основі балансова вартість переоцінюється до його справед- ливої вартості. За цим методом переоцінена вартість об’єкта дорів- нює його справедливій вартості, а накопичена амортизація дорівнює нулю. Норми амортизації потребують перегляду. Цей метод, як пра- вило, використовується для будівель та споруд.

Якщо використовувати другий метод відображення накопиченої амортизації, то дооцінку основних  засобів відображають у бухгал- терському обліку такими проведеннями:

Дт  Рахунки для обліку зношення необоротних активів

Кт   Рахунки для обліку необоротних активів

�  Одночасно

Дт  Рахунки для обліку необоротних активів

Кт   5100 Результати переоцінки основних засобів.

Уцінка основних засобів, якщо використовується другий метод відображення накопиченої амортизації, відображається такими про- веденнями:

Дт  4409, 4509;

Кт   Рахунки для обліку необоротних активів

�  Одночасно

Дт  5100 Результати переоцінки основних  засобів, 7499 Інші витра- ти (у разі відсутності кредитового залишку за рахунком 5100)

Кт   Рахунки для обліку необоротних активів.

Нематеріальні активи, як і основні засоби, також підлягають пе- реоцінці. Після первинного визнання нематеріального активу його облік надалі слід здійснювати із застосуванням одного з таких двох методів:

а) за початковою вартістю (собівартістю) з вирахуванням нако- пиченої амортизації та накопичених  збитків від зменшення корис- ності;

б) за переоціненою вартістю (справедливою вартістю) з вираху- ванням накопиченої  амортизації та накопичених  збитків від змен- шення корисності.

Банки здійснюють оцінку нематеріальних активів за справедли- вою вартістю, якщо для таких активів є активний ринок. У разі пере- оцінки окремого об’єкта нематеріальних активів слід переоцінюва- ти всі інші активи тієї групи, до якої належить цей об’єкт (крім тих, щодо яких немає активного ринку). Якщо банк здійснив переоцінку об’єктів відповідної групи нематеріальних активів, то надалі вони підлягають щорічній переоцінці.

Під час проведення переоцінки нематеріальних активів накопи- чена амортизація відображається в бухгалтерському обліку на дату переоцінки за правилами, визначеними  для основних засобів.

Банки повинні визнавати втрати економічної вигоди внаслідок зменшення корисності об’єктів необоротних активів у сумі, що пе- ревищує їхню залишкову вартість порівняно із сумою очікуваного відшкодування. Зменшення корисності може відбутися внаслідок фі- зичного пошкодження об’єкта необоротних активів.

Процедура визнання  та відображення  в обліку протягом року зменшення корисності аналогічна порядку приведення залишкової вартості у відповідність зі справедливою. На кожну дату балансу ви- знається зменшення корисності необоротних активів, якщо є свід- чення можливої втрати економічної вигоди, а саме:

�  протягом періоду експлуатації ринкова вартість активу змен-

шилася значно більше, ніж це очікувалося, внаслідок плину

часу або використання;

�  відбулися (або відбудуться найближчим  часом) значні зміни у використанні об’єкта, пов’язані з негативним впливом як зовнішніх (технологічні, ринкові, економічні, правові), так і внутрішніх  (припинення  експлуатації, реструктуризація, лік- відація активу до раніше очікуваної дати тощо) факторів;

�  ринкові ставки відсотка або інші ринкові показники прибут- ковості інвестицій  збільшилися  і це збільшення,  можливо, вплине на ставку дисконту, яка застосовуватиметься під час обчислення вартості використання активу;

�  моральне старіння або фізичне пошкодження об’єктів;

�  економічна  ефективність є (або буде) нижчою, ніж очікувана.

�  Корисність необоротних активів зменшується, якщо їх балансо-

ва вартість перевищує оцінену суму очікуваного відшкодування.

Втрати від зменшення корисності за необоротними активами, які не переоцінювалися, визнаються у звіті про фінансові результати,  а за необоротними активами, які переоцінювалися, – зменшенням додат- кового капіталу  за результатами переоцінки. Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів і нематеріальних активів вклю- чаються до складу витрат звітного періоду із збільшенням у балансі суми зношення основних засобів і накопиченої амортизації об’єктів нематеріальних активів. Разом з тим здійснюється таке проведення:

Дт  7499 Інші витрати

Кт   4309, 4409 Рахунки  для обліку зношення/амортизації  не- оборотних активів,  аналітичний  рахунок «Зменшення ко- рисності».

Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів і нематеріальних активів, що обліковуються  за переоціненою  вар- тістю, спрямовуються на зменшення додаткового капіталу із вклю- ченням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів і нематеріальних активів і сумою перевищення до витрат звітного періоду. У такому разі зменшення корисності відображається в бухгалтерському обліку такими прове- деннями:

Дт  5100, 5101 Рахунки для обліку результатів переоцінки нео- боротних активів

Дт  7499 Інші витрати

Кт   4300, 4400 Рахунки для обліку необоротних активів

�  Одночасно

Дт  4309, 4409 Рахунки для обліку зношення/амортизації необо- ротних активів

Кт   5100, 5101 Рахунки для обліку результатів переоцінки  не- оборотних активів.

За  наявності ознак, що свідчать про відновлення  корисності об’єкта основних засобів і нематеріальних активів, сума такого від- новлення,  але не більша, ніж сума попереднього її зменшення, відо- бражається як визнання доходу з одночасним зменшенням суми зно- шення об’єкта основних засобів і накопиченої амортизації об’єктів нематеріальних активів. У такому разі здійснюється таке проведення: Дт  4309, 4409 Рахунки для обліку зношення/амортизації необо-

ротних активів;

Кт   6499 Інші доходи.

Відновлення корисності об’єктів основних засобів і нематеріаль- них активів, що обліковуються за переоціненою вартістю, включаєть- ся до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої)  дооцінки залишкової вартості об’єкта основних  засобів і нематеріальних активів і сумою перевищення в складі додаткового капіталу. Відновлення корисності  відображаєть- ся в бухгалтерському обліку такими проведеннями:

Дт  4300, 4400 Рахунки для обліку необоротних активів

Кт   5100, 5101 Рахунки для обліку результатів переоцінки  не- оборотних активів; 6499 Інші доходи

�  Одночасно

Дт  5100, 5101 Рахунки для обліку результатів переоцінки  не- оборотних активів

Кт   4309, 4409 Рахунки  для обліку зносу/амортизації необорот- них активів.