5.1.   загальнІ принципи облІку І вІдображення у фІнансовІй звІтностІ кредитних операцІй банку

Банк здійснює кредитні операції відповідно до вимог законодавства України: Цивільного кодексу України, Господарського кодексу Укра- їни, Законів України «Про фінансові послуги  та державне регулю- вання ринків фінансових послуг», «Про банки і банківську діяль- ність».

Кредитні  операції полягають у розміщенні банками від свого імені, на власних умовах та на власний ризик залучених коштів юри- дичних осіб та громадян. Кредитні операції мають найбільшу питому вагу в загальному обсязі банківських операцій.

На рахунках першого класу Плану рахунків обліковують міжбан- ківські кредитні операції. У кредитних відносинах банк може бути як кредитором, так і позичальником.

На рахунках другого класу Плану рахунків обліковують кредити та аванси (кредити, що не підкріплені  кредитними угодами) в розрізі контрагентів:

�  суб’єктів господарювання;

�  органів загального державного управління;

�  фізичних осіб.

Кредити в поточну діяльність – це кредити, надані позичаль- никам на задоволення тимчасової потреби в коштах для придбання поточних активів у разі розриву між часом надходження коштів та здійснення затрат.

Кредити в поточну діяльність включають усі кредити, надані на купівлю сировини та інших виробничих  запасів, на сезонні затрати та інші цілі. До кредитів у поточну діяльність відносять:

�  операції репо;

�  враховані векселі;

�  факторингові операції;

�  інші кредити в поточну діяльність.

Кредити в інвестиційну діяльність – кредити, надані позичаль-

никам на задоволення їхньої тимчасової потреби в коштах для здій- снення інвестицій. До них відносять: кредити на будівництво  та ос- воєння землі; кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі; фінансовий лізинг.

Використання коштів за рахунок кредиту, наданого клієнтам –

юридичним особам, здійснюється такими способами:

�  оплата з кредитного рахунку платіжних доручень позичаль- ника на адресу його контрагентів;

�  перерахування кредитних коштів на рахунок для обліку опе- рацій за акредитивами  чи перерахування коштів на погашен- ня кредиторської заборгованості пред’явника векселя (під час операцій врахування векселів);

�  зарахування кредитних коштів на поточний рахунок пози- чальника для розрахунків готівкою із здавачами  сільсько- господарської продукції та населенням (за відсутності  в них поточного рахунку або відмови їх від безготівкових  пере- рахувань), за операціями факторингу,  врахування векселів, кредитування  на виплату заробітної плати, поточні потре- би (поповнення обігових коштів), за необхідності цільового спрямування  кредитних  коштів відповідно до кредитного договору на кореспондентський рахунок банку-нерезидента у гривнях.

Клієнтам банку – фізичним особам кредит може бути наданий у такі способи:

1) безготівкове перерахування кредитних коштів із кредитного рахунку (залежно від схеми розрахунків із продавцем товару):

�  на поточний рахунок продавця;

�  на поточний рахунок позичальника (покупця) з отриманням

письмового розпорядження (платіжного доручення) щодо за-

рахування грошових коштів на поточний рахунок продавця;

�  на внутрішньобанківський рахунок із подальшим перераху- ванням на поточний рахунок продавця;

�  на поточний або картрахунок позичальника;

2) готівкою.

Кредитні  операції  відображають   за  відповідними рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затвердже- ного постановою  № 280 Правління Національного банку України від

17 червня 2004 року, залежно від категорії контрагентів, виду креди- ту та строків їх використання. Класифікація рахунків у балансі для обліку кредитних операцій представлена на рис. 5.1.

Балансові рахунки для обліку кредитних  операцій

Інституційна ознака виділення в балансі розділів

Банки

15 розділ

Суб’єкти господарювання

20 розділ

Фізичні особи

22 розділ

Органи держ. влади

21 розділ

Групи рахунків у складі розділів виділяються  за ознаками:

вид кредитної операції; цільове призначення кредиту; вид банківського кредиту

Групи рахунків, виділені згідно з рангом

органів державної влади

Усередині усіх груп рахунки, побудовані за ознаками:

t ϝҼҺҸҴ ҴҺүҮҲҼҽ t ϞҲҹ ұҪҫҸҺҭҸҬҪҷҸһҼӏ t ϙүҪҶҸҺҼҲұҸҬҪҷҲҳ ҮҲһҴҸҷҼ/ҹҺүҶӏӉ t ϙҪҺҪҿҸҬҪҷӏ ҼҪ һҹҵҪӁүҷӏ ҬӏҮһҸҼҴҲ ұҪ

кредит

Окремі групи рахунків для обліку суми спеціального резерву

ҷҪ ҹҸҴҺҲҼҼӉ ҫүұҷҪҮӏҳҷҲҿ ҴҺүҮҲҼӏҬ

Рис. 5.1. Класифікація  рахунків у балансі для обліку кредитних  операцій

Для здійснення бухгалтерського обліку операцій кредитування за балансовими рахунками,  визначеними  Планом рахунків бухгал- терського обліку банків  України,  відкриваються  особові рахунки позичальників. Відкриття аналітичних рахунків та введення до бази даних параметрів аналітичних рахунків та аналітичних  параметрів договорів здійснюється на підставі кредитних договорів та договорів застави (гарантій, порук тощо), доповнень до них або розпоряджень відповідних підрозділів фронт-офісу (залежно від організації опера- ційної роботи в банку).

Бухгалтерський облік кредитних операцій  ведеться відповідно до Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депо- зитних) операцій  та формування і використання резервів під кре- дитні ризики в банках України (Постанова  № 481 Правління  НБУ від 27.12.2007). Відповідно до вказаної Інструкції надані (отримані) кредити оцінюються під час первинного  визнання  за справедливою вартістю, уключаючи витрати на операцію, і відображаються в бух- галтерському обліку відповідно як актив та зобов’язання, які не під- лягають взаємозаліку.

До загальних правил обліку кредитних операцій можна віднести:

�  витрати на операцію, що безпосередньо пов’язані  з визнан- ням фінансового інструменту, банк має включати в суму дис- конту (премії) за цим фінансовим інструментом;

�  амортизація дисконту (премії) здійснюється протягом стро- ку дії фінансового інструменту із застосуванням ефективної ставки відсотка. Сума дисконту (премії) має бути повністю амортизована на дату погашення (повернення) кредиту;

�  якщо під час первинного визнання банк визначає вартість фі- нансового активу за процентною  ставкою, вищою або ниж- чою, ніж ринкова, то в бухгалтерському обліку має визнава- тися прибуток або збиток на суму різниці між справедливою вартістю фінансового активу та вартістю договору в корес- понденції з рахунками дисконту (премії);

�  справедливу вартість фінансового активу банк визначає шля- хом дисконтування всіх очікуваних майбутніх грошових по- токів із застосуванням ринкової процентної ставки щодо по- дібного фінансового інструменту;

�  після первинного визнання оцінка кредитів має здійснюватися за амортизованою  собівартістю  з використанням ефективної

ставки відсотка під час нарахування процентів  та амортизації дисконту (премії);

�  з метою визначення зменшення корисності наданих кредитів на

кожну дату балансу банк має здійснювати  аналіз об’єктивних

доказів, які про це свідчать. Банк визнає зменшення корис- ності, якщо є об’єктивне свідчення зменшення корисності фі- нансового активу внаслідок однієї або кількох подій, що від- булися після первинного визнання і впливають на величину чи строки попередньо оцінених майбутніх грошових потоків від використання  фінансового  активу. Зменшення корисності в бухгалтерському обліку відображається шляхом формування спеціальних резервів за рахунок витрат банку;

�  операції з продовження строку дії (пролонгації) кредитних

договорів у бухгалтерському обліку банк відображає за відпо-

відними рахунками з обліку короткострокової або довгостро- кової заборгованості Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України залежно від строку, що визначається від дати пролонгації договору до дати їх погашення.

Облік кредитних операцій можна розглянути відповідно до та- кої послідовності:

�  відображення в бухгалтерському обліку кредитних операцій

на дату укладення кредитного договору (дати операції);

�  бухгалтерський облік наданих кредитів;

�  погашення заборгованості за наданими кредитами.

На дату здійснення кредитної операції (у день виникнення в бан-

ку зобов’язання з кредитування) банк відображає суму зобов’язання на позабалансових рахунках:

91 Зобов’язання з кредитування, що надані та отримані

910 Зобов’язання з кредитування, що надані банкам

9100 А Зобов’язання з кредитування, що надані банкам

912 Зобов’язання з кредитування, що надані клієнтам

9122 А Непокриті акредитиви

9129 А Інші зобов’язання з кредитування, що надані клієнтам

Надані зобов’язання з кредитування на суму зобов’язань за цим до- говором банк відображає в обліку таким бухгалтерським проведенням:

Дт  Рахунки для обліку наданих зобов’язань з кредитування

Кт   Контррахунок.

Якщо на дату операції (у день виникнення в банку зобов’язання з кредитування) кредит надається в повній сумі, то зобов’язання з кредитування за позабалансовими рахунками не відображається.

Порядок обліку договорів  за кредитними операціями банк ви- значає самостійно із забезпеченням їх реєстрації та збереження.

Зобов’язання з кредитування банк визнає за позабалансовими ра- хунками до часу його погашення або закінчення строку виконання. У разі припинення дії договору, часткового або повного  його виконання відповідна сума зобов’язання списується з позабалансових рахунків.

Основні кредитні рахунки містяться у відповідних розділах:

152 Кредити, що надані іншим банкам

20 Кредити, що надані суб’єктам господарювання

21 Кредити, що надані органам державної влади

22 Кредити, що надані фізичним особам

Призначення кредитних рахунків: облік кредитів, що надані.

За дебетом рахунків проводять суми наданих кредитів.

За кредитом рахунків проводять суми погашених кредитів; суми заборгованості, що перерахована на відповідні рахунки про- строченої заборгованості.

Банк веде аналітичний облік за кредитними операціями (напри- клад, факторинговими, з урахування векселів), за якими кошти нада- ються одній особі, а погашення заборгованості здійснює інша, щодо тієї особи, яка має погашати кредитну заборгованість.

Облік номіналу кредиту залежить від двох факторів:

�  місцезнаходження поточного рахунку одержувача кредиту;

�  методу виплати процентів за кредит.

Коли поточний рахунок одержувача кредиту є в банку- кредиторі, кошти за кредитом можуть видаватися на поточний ра- хунок клієнта.

Коли поточний рахунок одержувача кредиту є в іншому банку, кошти за кредитом перераховуються з коррахунку банку-кредитора.

Надані кредити відображають в бухгалтерському обліку таким проведенням:

Дт  Рахунки для обліку наданих кредитів

Кт   Рахунки клієнтів, рахунки для обліку грошових коштів.

У разі надання кредиту з одночасним утриманням комісії та/або процентів авансом здійснюють такі бухгалтерські проведення:

Дт  Рахунки для обліку наданих кредитів – на суму кредиту

Кт   Рахунки клієнтів, рахунки для обліку грошових коштів та банківських металів – на суму кредиту за вирахуванням  ко- місії та/або процентів, утриманих авансом

Кт   Рахунки для обліку неамортизованого дисконту за надани- ми кредитами – на суму комісії та/або процентів, утриманих авансом.

Сума неамортизованого дисконту за наданими кредитами амор- тизується не рідше ніж раз на місяць. У цьому разі здійснюють таке бухгалтерське проведення:

Дт  Рахунки для обліку неамортизованого дисконту за надани- ми кредитами

Кт   Рахунки для обліку процентних  доходів за наданими креди- тами.

На суму наданого кредиту зменшуються зобов’язання з кредиту- вання, що обліковуються за позабалансовими рахунками.

Дт  Контррахунок

Кт   Рахунки для обліку наданих зобов’язань з кредитування.

Погашення  заборгованості за наданими кредитами (основного боргу) відображається в бухгалтерському обліку такими проведеннями:

Дт  Рахунки клієнтів, рахунки для обліку грошових коштів;

Кт   Рахунки для обліку наданих кредитів, рахунки для обліку простроченої заборгованості за наданими кредитами.

Прострочену заборгованість за кредитами обліковують на окре- мих рахунках основної кредитної групи. Сума заборгованості за кре- дитом, що не сплачена позичальником  (боржником) у визначений договором строк, наступного робочого дня відображається таким бухгалтерським проведенням:

Дт  Рахунки для обліку простроченої заборгованості  за надани- ми кредитами

Кт   Рахунки для обліку наданих кредитів.