2.1. сучасні моделі управлінського обліку

Залежно від того, яке місце і роль займає облік у системі забез­печення керівництва інформацією для прийняття ефективних рішень, а також зважаючи на міру закритості облікових даних підприємства для зовнішніх споживачів, виділяють такі ознаки кла­сифікації моделей управлінського обліку:

за ступенем взаємозв'язку фінансового та управлінсько­го обліку;

за повнотою включення витрат до собівартості;

за ступенем нормування.

Для більшої зручності класифікацію моделей управлінського обліку схематично представлено на рис. 2.1.

Так, за ступенем взаємозв'язку фінансового та уп­равлінського обліку в міжнародній практиці використовують дві моделі управлінського обліку:

інтегровану;

автономну.

Інтегрована модель управлінського обліку передбачає збір інформації необхідної для прийняття управлінських рішень на базі вже існуючої на підприємстві системи бухгалтерського обліку. До­повненням інформації фінансового обліку даними внутрішньої звітності на підприємстві створюються умови для оперативного кон­тролю і аналізу виконання запланованих параметрів діяльності підприємства, а також прийняття необхідних управлінських рішень.

У свою чергу, автономна модель управлінського обліку, зва­жаючи на конкуренцію і закритість певної інформації для зовнішних її споживачів, передбачає, що поряд з існуючою на підприємстві си­стемою збирання і опрацювання інформації, яка представлена бух­галтерським фінансовим обліком, створюється ще одна система збо­ру і опрацювання інформації. Така система передбачає використання додаткових облікових рахунків (свого роду контрольних рахунків од­ного і того ж найменування), на яких відображуються різного роду відхилення, а також використання внутрішньої системи обліку і звітності, що унеможливлює процес вільного заволодіння і передачі рядовими обліковими працівниками підприємства інформації, яка є комерційною таємницею, конкурентам фірми. Таким чином, інфор­мація про реальний стан справ з витратами підконтрольна (зважаю­чи на таємничність даних паралельних контрольних облікових ра­хунків) лише керівництву конкретної фірми, що дає можливість підприємству дієвіше запроваджувати економічні важелі щодо кон­курентів у боротьбі за споживача на ринку.

За повнотою включення витрат до собівартості моделі уп­равлінського обліку поділяються на:

облік повних витрат;

облік часткових витрат.

Система обліку повних витрат представлена традиційним для нашої країни обліком затрат на виробництво і калькулювання собівар­тості продукції, робіт та послуг, яка передбачає поділ витрат на ос­новні (витрати, які безпосередньо пов'язані з виробничим процесом) і накладні (витрати, пов'язані з організацією і управлінням вироб­ництвом на рівні спеціалістів-технологів). Щомісяця накладні витрати списуються (накладуються) на витрати виробництва, внаслідок чого в обліку формується виробнича собівартість продукції, робіт і послуг.

У зарубіжній практиці обліку повних витрат відповідає систе­ма "абсорпшен-костинг".

Система обліку часткових витрат представлена традиційним для розвинутих ринкових країн обліком затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції, робіт та послуг, яка передба­чає поділ затрат на змінні (розмір яких знаходиться у прямій (або майже прямій) залежності від збільшення або зменшення кількості виробленої продукції, виконаних робіт та наданих послуг) та постійні (величина яких залишається незмінною (або майже незмінною) при збільшенні або зменшенні виробництва продукції, виконанні робіт та наданні послуг).

За системи обліку часткових витрат калькуляція собівартості виробленої продукції, виконаних робіт та наданих послуг здійснюється на підставі змінних витрат, які безпосередньо пов'язані з їх створенням.

У зарубіжній практиці обліку часткових витрат відповідає система "директ - костинг".

За ступенем нормування моделі управлінського обліку поділяються на:

облік фактичних витрат;

облік стандартних (нормативних) витрат.

Облік фактичних витрат полягає у формуванні собівартості продукціії і визначенні прибутку на основі фактичних витрат підприємства.

У свою чергу облік фактичних витрат, зважаючи на кла­сифікацію моделей управлінського обліку за повнотою включення витрат до собівартості (облік повних і часткових витрат), зумовлює існування двох підсистем, таких як:

факт-абсорпшен-костинг:

факт-директ-костинг.

Факт-абсорпшен-костинг пердбачає калькулювання собівар­тості шляхом додавання до фактичних виробничих витрат фактичних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фак­тична виробнича собівартість, за якою роботи та послуги списують­ся на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Факт-директ-костинг пердбачає калькулювання собівартості на основі фактичних змінних виробничих та фактичних змінних загаль-новиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується фактична виробнича собівартість, за якою роботи й послуги списуються на ре­алізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Облік стандартних (нормативних) витрат полягає у форму­ванні собівартості за нормативними витратами, які розроблюються на кожному підприємстві залежно від його технологічних особливостей. Відхилення від нормативних виробничих витрат разом з адміністратив­ними витратами і витратами на збут становлять витрати звітного періоду і враховуються при визначенні прибутку підприємства.

У світовій практиці така система називається стандарт-кост. Вона виступає як інструмент контролю, що спрямованний на уп­равління прямими витратами виробництва.

Поряд з тим, облік стандартних (нормативних) витрат, зважаю­чи на класифікацію моделей управлінського обліку за повнотою включення витрат до собівартості (облік повних і часткових витрат), зумовлює існування двох підсистем: -стандарт-абсорпшен-костинг: -стандарт-директ-костинг.

Стандарт-абсорпшен-костинг передбачає калькулювання собівартості шляхом додавання до стандартних виробничих витрат стандартних загальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандартна (нормативна) собівартість, за якою роботи і послуги списуються на реалізацію, а готова продукція оприбутковується на склад.

Стандарт-директ-костинг передбачає калькулювання собівартості на основі стандартних змінних виробничих та стандартних змінних за-гальновиробничих витрат, внаслідок чого в обліку формується стандарт­на (нормативна) собівартість. за якою роботи і послуги списуються на ре­алізацію. а готова продукція оприбутковується на склад.

При стандарт-директ-костингу, як і при стандарт-абсорпшен-костингу, облік стандартних затрат і відхилень від них може здійсню­ватися за двома варіантами.

Перший варіант передбачає, що відхилення від стандартних за­трат (матеріальних затрат, оплати праці і т. ін.) обліковуються окремо на спеціальних рахунках — екранах (рис. 2.2.), а виробнича собівартість продукції, робіт та послуг формується на підставі затверджених норма­тивів змінних виробничих та змінних загальновиробничих витрат. Ви­ходячи з цього, з виробництва на склад готова продукція (а роботи й по­слуги безпосередньо на рахунок "Собівартість реалізації") списуються за стандартною (нормативною) собівартістю.

Другий варіант передбачає, що виробнича собівартість про­дукції, робіт та послуг формується на підставі фактичних змінних виробничих та фактичних змінних загальновиробничих витрат. У по­дальшому відхилення від стандартних (нормативних) витрат відо­кремлюються і групуються на спеціальних рахунках — екранах (рис. 2.3.), що забезпечує списання готової продукції на склад (а робіт і по­слуг — безпосередньо на рахунок "Собівартість реалізації") за стан­дартною (нормативною) собівартістю.

В той же час за умови як першого, так і другого варіанта: 1) не­завершене виробництво оцінюється за стандартними змінними вит­ратами: 2) відхилення від змінних виробничих і змінних загальнови-робничих витрат списуються на рахунок "Собівартість реалізації", або покриваються за рахунок прибутку підприємства.

Д-т

Матеріали

К-т

Відхилення по Д-т     матеріалах К-т

Ф

В

Виробнича Готова Д-т собівартість К-т   Д-т продукція К-т

платі

Ррзрххунки по

заробітній

К-т

Відхилення по Д-т заробітній платі К-т

Н

1

Н

Н

В

Ф

Позначення: Ф - фактичні затрати; В - відхилення від

нормативних затрат; Н - нормативні затрати.

Рис. 2.2. Облік відхилень виробничих затрат перед визначенням собівартості продукції

Д-т

Матеріали

К-т

Виробнича Д-т собівартість К-т

Готова Д-т продукціяя К-т

Н

Відхилення по Д-т     матеріалах К-т

В

Позначення: Ф - фактичні затрати; В - відхилення від

нормативних затрат; Н - нормативні затрати.

Відхилення по Д-т заробітній платіК-т

В

Рис. 2.3. Облік відхилень виробничих затрат після визначення собівартості продукції