Глава 2 у сІльськогосподарських пІдприЄмствах 2.1. особливості бухгалтерського обліку у сільськогосподарському виробництві

Сільське господарство — одна  з провідних галузей економі- ки України, в якій  зайнято близько 20\% працездатного населен- ня і яка  забезпечує більше чверті  внутрішнього валового продук- ту (в середньому за 2001—2005 рр.). У той  же час сільськогоспо- дарське виробництво характеризується рядом особливостей, які суттєво впливають на організацію обліку:

1) багатогалузевий характер діяльності сільськогосподарсь-

ких  підприємств: виробництво різноманітної продукції рослин- ництва і тваринництва (часто за досить відмітними і специфіч- ними технологіями), переробка власної і давальницької продукції, торгівля і громадське харчування, автомобільні перевезення і окрема система інших допоміжних виробництв (ремонтні май- стерні, водопостачання тощо), капітальне будівництво своїми силами і підсобні промислові виробництва (цегельне та ін.)  зу- мовлюють таку  побудову обліку, яка  враховувала б особливості кожного виду діяльності та одержаної продукції (робіт, послуг) і забезпечувала контроль за  витратами у розрізі центрів відпові- дальності;

2) земля як  основний виробничий ресурс  у сільському гос- подарстві поки що не має справедливої грошової оцінки і у складі активів сільськогосподарських підприємств не відображається, а у процесі відтворення жодними іншими засобами не заміщуєть- ся.  При раціональному використанні її родючість не  лише не знижується, а навіть  зростає, тому  термін її ефективного вико- ристання не  обмежений у часі  і амортизаційні відрахування з вартості земельних ділянок (для віднесення їх на витрати вироб- ництва) не визначаються;

3) процес виробництва у сільському господарстві має  спра- ву з живими організмами, розвиток яких  часто  визначається при- родними факторами (зміною пори року,  кількістю атмосферних опадів, коливаннями температури і вологості повітря тощо), які дуже рідко  піддаються регулюванню з боку  виробників. Цим зу- мовлено те, що у сільському господарстві рівень витрат часто визначається впливом природних факторів і не адекватний ви- ходу продукції. Це зумовлює значні коливання собівартості про- дукції  з року в рік. Крім того, з цим  пов’язані сезонні коливання витрат або  навіть їх одноразовий характер, що  зумовлює не- обхідність вести  облік  витрат у розрізі окремих періодів року  та видів  робіт;

4) сільськогосподарські підприємства самі відтворюють час-

тину необхідних їм засобів праці (вирощування багаторічних на- саджень, молодняка тварин для  ремонту та поповнення основ- ного  стада  і т. ін.),  але специфіка біологічних об’єктів зумовлює необхідність відображати в обліку  витрати зі створення таких засобів до їх передачі в експлуатацію не як капітальні вкладення, а як поточні виробничі витрати;

5) частина готової продукції сільськогосподарського вироб-

ництва не набуває товарної форми, а залишається у господарстві і слугує  вихідним матеріалом (сировиною) для відновлення про- цесу виробництва (насіння для посіву, корми для тварин, моло- ко для випоювання телят  тощо) або ж для внутрішньогосподарсь- кої  переробки (на  боршно, крупи, олію,  ковбаси і т. ін.). Усе це зумовлює необхідність вести  відокремлений облік  товарної та нетоварної частини готової продукції;

6) окремі види  сільськогосподарської продукції одержують з виробництва лише один  раз  на  рік  (деяка продукція рослин- ництва) або  навіть один  раз  у півтора-два роки (вирощування молодняка великої рогатої худоби), тому  в бухгалтерському об- ліку необхідно відображати не лише кінцевий вихід  продукції, а й сам хід її виробництва (нарощування витрат та зростання живої маси  тварин, їх приріст). У таких  випадках оприбуткована про- дукція частково залишається на стадії  незавершеного виробниц- тва, хоча в обліку  відображається у складі  виробничих запасів (молодняк тварин). За несприятливих умов  ця продукція взагалі може  бути втрачена (падіж молодняка тварин або зменшення їх живої маси). Все це зумовлює істотні особливості у методиці оприбуткування продукції та її обліку;

7) у сільському господарстві більшість рослин і тварин да-

ють  не  один, а декілька видів  продукції (як  основної, так  і по-

бічної), а сам процес такого «спільного» виробництва не має точки роз’єднання, як це часто  має  місце  у промисловості, тому це зумовлює необхідність застосування специфічних  методів роз- поділу   витрат  і  калькулювання  собівартості продукції.

Враховуючи особливості сільськогосподарського виробниц- тва,  Кабінет Міністрів, Міністерство фінансів та  Міністерство аграрної політики України (МАПУ) розробили і затвердили ряд нормативних доументів, що регулюють організацію та методику бухгалтерського обліку  в сільськогосподарських підприємствах. Серед них:

— Про  врегулювання питань щодо  забезпечення захисту  май-

нових прав  селян у процесі реформування аграрного сектора еко-

номіки. Постанова  КМУ  від  28.02.2001 р.  №177;

— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку  30 «Біологічні активи», затверджено наказом МФУ від 18.11.2005 р. №  790;

—  Про  організацію ведення бухгалтерського обліку  та  скла- дання фінансової звітності в системі Міністерства аграрної політи- ки України, затверджено наказом МАПУ від 01.11.2000 р. №  216;

— Методичні рекомендації щодо  відображення в бухгалтерсь-

кому  обліку  операцій з формування власного капіталу та залучен-

ня майна колишніх членів колективних сільськогосподарських підприємств новоствореними сільськогосподарськими підприєм- ствами, затверджено наказом МАПУ від 02.07.2001 р. №  190;

— Методичні рекомендації з організації та ведення бухгал-

терського обліку  за журнально-ордерною формою на підприєм-

ствах агропромислового комплексу, затверджено наказом МАПУ

від 07.03.2001 р. №  49;

— Методичні рекомендації з планування, обліку  і калькулю- вання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарсь- ких  підприємств, затверджено наказом МАПУ від  28.05.2001 р.

№132;

— Методичні рекомендації з організації та ведення бухгал- терського обліку  в селянських (фермерських) господарствах, зат- верджено наказом МАПУ від 02.07.2001 р. №  190.

Переліченими та іншими нормативними документами Міністерства аграрної політики України рекомендовано сільсько- господарським підприємствам застосовувати спеціальні субра-

хунки  галузевого призначення, затверджені галузеві форми пер- винних документів та регістрів журнально-ордерної форми об- ліку, статті витрат, методи розподілу витрат і калькулювання собівартості продукції, визначення об’єктів обліку  витрат і каль- куляційних одиниць, розрахунків за фіксованим сільськогоспо-

дарським податком, обліку  державних дотацій, обліку  розрахунків продукцією за податками і платежами та інше.

Так, для обліку  витрат виробництва та виходу продукції сільськогосподарським підприємствам рекомендовано застосо- вувати  такі  субрахунки:

1) до синтетичного рахунка 23 «Виробництво»

231 «Рослинництво»;

232 «Тваринництво»;

233 «Промислове виробництво»;

234 «Допоміжні виробництва»;

235 «Витрати на утримання машин і обладнання»;

236 «Обслуговуючі  виробництва  та  господарства  (вироб-

ничі)»;

237 «Ремонт основних засобів та інших необоротних активів»;

2) до  синтетичного  рахунка 27 «Продукція  сільськогоспо-

дарського виробництва»

271 «Продукція рослинництва»;

272 «Продукція тваринництва»;

273 «Продукція промислових виробництв»;

274 «Продукція  допоміжних, обслуговуючих та  інших ви-

робництв»;

275 «Продукція, прийнята від населення для  реалізації»;

276 «Насіння і садивний матеріал»;

277 «Корми»;

3) до синтетичного рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»

911 «Загальновиробничі (цехові) витрати рослинництва»;

912 «Загальновиробничі (цехові) витрати тваринництва»;

913 «Загальновиробничі  (цехові) витрати промислових ви-

робництв»;

914 «Загальновиробничі (цехові) витрати інших виробництв»;

915 «Фіксований сільськогосподарський податок».

Облік витрат виробництва (на  рахунку 23 «Виробництво»)

рекомендовано вести  за такими статтями витрат (табл.  2.1).

У сільському господарстві застосовують спеціалізовані га-

лузеві  форми первинних бухгалтерських документів, такі  як:

—  с.-г.  об.,  ф.  №  29 «Інвентарна  картка обліку   основних засобів (для  багаторічних насаджень)»;

— с.-г. об., ф. №  54 «Акт на приймання багаторічних насад-

жень  і передачу їх в експлуатацію»;

— с.-г. об., ф. №  57 «Акт на вибраковку тварин з основного

стада»;

— с.-г. об., ф. №  67б «Обліковий лист  тракториста-машині-

ста (без  причіплювача)»;

Рекомендований перелік  статей  витрат сільськогосподарських  підприємств

Таблиця 2.1

— с.-г.  об.,  ф. №  77 «Реєстр відправки зерна та іншої про-

дукції  з поля»;

— с.-г. об., ф. №  84 «Щоденник надходження продукції са-

дівництва» та багато  ін.

Крім того, застосовують спеціалізовані форми регістрів пер-

винного обліку, такі  як:

— с.-г.  об., ф. №  34 «Книга обліку  руху тварин і птиці»;

— с.-г.  об., ф. №  35 «Журнал обліку  витрат кормів»;

— с.-г. об., ф. №  36 «Журнал обліку  затрат у ремонтній май-

стерні»;

— с.-г.  об., ф. №  37 «Журнал обліку  робіт  і затрат»;

— с.-г. об., ф. № 38 «Накопичувальна відомість обліку  робо-

ти вантажних автомобілів» та ін.

Враховуючи специфіку  сільського господарства, у великих сільськогосподарських підприємствах виявилося недоцільним за- стосовувати регістри журнально-ордерної форми, затверджені на- казом МФУ від 29.12.2000 р. № 356. Такі форми регістрів доцільно застосовувати лише у середніх за розміром виробництва підприєм- ствах. Великим багатогалузевим сільськогосподарським підприєм- ствам  будь-яких організаційно-правових форм рекомендовано за- стосовувати журнали-ордери спеціалізованої галузевої форми, зат- верджені наказом МАПУ від 07.03.2001 р. №  49 (табл.  2.2).

Малі  сільськогосподарські підприємства (у тому числі  і малі фермерські господарства) можуть використовувати регістри спро- щеної форми обліку, які  рекомендовані МФУ для  підприємств

малого бізнесу.

Спеціалізовані регістри застосовують і при  веденні бухгал- терського обліку  в сільськогосподарських підприємствах з вико- ристанням комп’ютерної техніки.