Междисциплинарный синтез бухгалтерского учета и экономической теории
Еще одним важным направлением совершенствования теории, методологии и методик учета является его более тесная и органи- чная конвергенция с современными экономическими теориями. Складывается довольно странная ситуация. С одной стороны, эко- номическая теория оперирует целой системой категорий (рента, факторы производства, доходы, издержки производства, инвести- ции, экономическая прибыль и многие другие), которые по своему определению должны подвергаться четкому количественному из- мерению. С другой стороны, показатели, отражаемые в бухгалтер- ском учете и отчетности дают количественное выражение каким то своим показателям (выручка, расходы, затраты, себестоимость продукции, добавленная стоимость, бухгалтерская прибыль и мно- гие другие), которые часто ни по своей сути, ни по своему содер- жанию не удовлетворяют требованиям экономической теории. Понятно, что категории экономической теории в силу высокого уровня своей абстракции призваны отражать экономические явле- ния, главным образом, на макроуровне, а бухгалтерский учет в си- лу своей естественной функциональной принадлежности субъек- там хозяйствования на микроуровне. Очевидно также и то, что необходимость ведения бухгалтерского учета обусловлена естест- венным конфликтом разнонаправленных экономических интере- сов собственников, государства, наемных работников, кредиторов, инвесторов. Система бухгалтерского учета призвана обеспечивать справедливое (с точки зрения действующего законодательства) ра- спределение доходов между перечисленными выше участниками хозяйственной жизни. Задачи экономической теории, безусловно, более глобальные и масштабные — изучение общих принципов организации и закономерностей функционирования хозяйственно- го механизма обеспечивающего жизнедеятельность человеческой цивилизации, исследование действия объективных экономических законов, выработка фундаментальных экономических понятий и т.д. Однако такое положение дел не означает то, что теория бухга- лтерского учета и отчетности должна существовать автономно и не предпринимать попыток довести качественный уровень своих методик до возможности формирования информационных масси- вов в соответствии с требованиями экономической теории, если не в макроэкономике, то хотя бы в части микроэкономики. Для того, чтобы проиллюстрировать насколько разнятся по своему «пониманию» различных экономических категорий эко- номическая теория и бухгалтерский учет рассмотрим несколько простых примеров. Одними из ключевых групп категорий эко- номической теории являются товары (услуги), факторы произ- водства и издержки производства. Под товарами и услугами по- нимаются материальные и нематериальные блага, произведенные людьми и имеющие денежную оценку. Данное понятие весьма тесно связано с понятием доход. Экономическая теория под до- ходом понимает поток денег, товаров и услуг, получаемых лю- бым хозяйствующим субъектом. В бухгалтерской отчетности на- иболее близким показателем к такой трактовке является выручка от реализации продукции (работ, услуг). По бухгалтерскому ме- тоду ее идентификации это как оплаченная деньгами, так и не- оплаченная продукция (т.е. продукция обеспеченная дебиторской задолженностью, которая совсем необязательно когда-нибудь превратиться в деньги). Факторы производства экономической теорией рассматрива- ются в виде затрат или ресурсов, которые необходимы для про- цесса производства. К ним относят, как правило, четыре фактора: природные ресурсы, капитал, труд и предпринимательство. В бу- хгалтерском учете и отчетности такого обобщения нет. Вся сово- купность задействованных ресурсов рассредоточена на отдель- ных счетах и в интегрированном виде в отчетности не представ- лена. Стоимостная оценка природных ресурсов (например, земли) в учете отсутствует вообще. Нет в нем и оценки человече- ского капитала. Издержки производства в экономической теории трактуются как суммарные расходы предприятия, связанные с использовани- ем находящихся в его распоряжении факторов производства. В учете и отчетности приводится показатель себестоимости реали- зованной продукции, который ближе всего по смыслу к политэ- кономической характеристике издержек производства. Однако не включает в себя возмещение расходов ресурсов, сделанное за счет прибыли. Такое более модное понятие экономической тео- рии «оптимальные издержки», означающее расходы на товары и услуги, измеренные в рамках упущенной возможности с целью достижения более высоких производственных результатов, в бу- хгалтерском учете не фиксируется. Не находят непосредственно- го отражения в бухгалтерских отчетах и такие важные показатели микроэкономики как постоянные издержки, переменные издерж- ки, вмененные издержки. Имеют место расхождения между экономической теорией и бух- галтерским учетом и относительно трактовки такой ключевой кате- гории как прибыль. Экономическая теория под чистой прибылью понимает результат вычитания из выручки денежных и вмененных издержек. При этом говорится о том, что если из общей суммы вы- честь лишь денежные издержки, то полученный результат должен называться учетной прибылью. В бухгалтерском учет расчет при- были ведется в соответствии с налоговым законодательством и он не тождественен приведенным выше определениям экономической теории. Достаточно указать на отсутствие в бухгалтерском учете такого понятия и объекта учета как денежные издержки. С бухгалтерской точки зрения феномен прибыли вообще за- служивает самого пристального изучения. В условиях рыночной экономики все только и говорят о прибыли как важнейшей цели бизнеса и ключевом критерии его эффективности. Однако мало кто может сказать, чем, какими конкретными активами бывают обеспечены миллионные суммы прибылей, показываемые в отче- тах предприятий. Отражаемая в отчете о финансовых результатах прибыль является виртуальным расчетным показателем, равно как и отражаемая в балансах ее капитализируемая часть. Исклю- чительно важной задачей учета является приведение показывае- мой в отчетах прибыли (а значит и дивидендов собственников) к ее материальному воплощению, которое обязательно должно вы- ступать в виде какого-либо конкретного осязаемого актива — де- нег, дебиторской задолженности, ценных бумаг, иных видов ак- тивов. В этой связи предлагается отчет о прибылях (убытках) составлять в формате, приведенном в таблице 1.
ПРЕДЛАГАЕМЫЙ ФОРМАТ ОТЧЕТА О ПРИБЫЛЯХ (УБЫТКАХ) (СОКРАЩЕННЫЙ) Таблица 1
Очевидно, что в данном примере формально заработанная предприятием прибыль не обеспечена реальным поступлением денег. Это произошло за счет невзыскания дебиторской задол- женности. Кроме того, предприятие оплатило деньгами свои рас- ходы в размере большем, чем смогла получить от покупателей. Дефицит денежных активов привел к тому, что прибыль и диви- денды собственника не были материализованы денежными сред- ствами. Они обеспечены дебиторской задолженностью, по кото- рой не всегда есть гарантия получения денег в будущем. Приведенный упрощенный условный пример показывает, что если не ограничивать отчет о прибылях (убытках) только одной графой 2 (что имеет место в настоящее время), а детализировать его показатели в разрезе тех активов, в виде которых в реальной жизни зарабатываются доходы и прибыль и за счет которых спи- сываются расходы, то можно существенным образом улучшить качество отчетных данных за счет материализации доходов, при- были и дивидендов. Это максимально приблизит бухгалтерскую прибыль к прибыли экономической. Очевидно, что в бухгалтерс- ком учете деньги следует рассматривать не только как всеобщий эквивалент стоимости, но и как актив, имеющий свои источники формирования (капитал собственника, кредиты банка, авансы полученные, амортизация основных средств и т.п.). Следователь- но, и в учете денежные средства помимо общей суммы должны отражаться еще и по источникам поступлений и правовой прина- длежности. Это можно обеспечить при помощи развернутой сис- темы субсчетов. Единый расчетный счет в этом случае можно ра- ссматривать в качестве своеобразного транзитного счета, движение средств по которому должно осуществляться и учиты- ваться в зависимости от конкретных источников поступлений и направлений платежей. Такой подход обеспечит более высокую прозрачность денежных потоков и позволит более глубоко хара- ктеризовать этот важнейший актив, как в разрезе составных ком- понентов выручки, так и исходя из их принадлежности собствен- никам или кредиторам. Капитал в экономической теории определяется как созданные человеком финансовые и материальные средства, способные да- вать доход. К капиталу обычно относятся денежные активы, зда- ния, оборудование и другие средства, предназначенные для созда- ния новых товаров. Такая трактовка тесно коррелирует с бухгалтерским понятием активов баланса. При этом показатели собственного капитала приводятся в качестве отдельного раздела пассива баланса, что означает источник финансового покрытия ак- тивов. Такое явное различие в подходах к ключевому экономичес- кому понятию вносит путаницу и является причиной спорных оценок и о величине реального капитала и об эффективности его использования. Дивиденды и как экономическая категория, и как особый отдельный объект бухгалтерского учета можно сказать во- обще оказались рамок системного учета и отчетности в том смыс- ле, что там не отражается та доля дохода, которая обеспечена реа- льными денежными активами и которая на законных основаниях может быть присвоена собственником в отчетном периоде. Заработная плата как категория экономической теории расс- матривается как доход от затраченного труда на производства товаров и услуг или как доход от управления и трактуется как цена труда. В бухгалтерском учете этот показателя может фор- мироваться как в части себестоимости продукции, так и за счет прибыли. Расходы на оплату труда могут быть обезличено отра- жены как в статьях активов (незавершенное производство, гото- вая продукция, товары отгруженные, дебиторская задолженность и др.) баланса на дату отчета, так и в расходных статьях отчета о прибылях (убытках) за установленный период. Примеры подобного рода методологических нестыковок при желании можно продолжать практически до бесконечности. Спи- сок категорий, которыми оперирует экономическая теория и несо- поставимых с ними ни в количественном измерении, ни в качест- венной интерпретации бухгалтерских показателей могут попол- нить такие как добавленная стоимость, инвестиции, призводи- тельность труда, ликвидность, платежеспособность и др. Если существует экономическая категория, не имеющая своего досто- верного количественного выражения, то непонятно каким образом можно проводить анализа ее сущности, содержания, динамики. Очевидно, что существующие разночтения в трактовках и ме- тодах количественного измерения индикаторов, отражающих со- стояние экономических процессов и явлений в системе категорий экономической теории и бухгалтерского учета негативно сказы- ваются на состоянии экономической науки в целом. Экономичес- кая теория лишается объективного и достоверного информаци- онного базиса для достижения своих целей, а бухгалтерский учет и отчетность теряют свою экономическую и социальную значи- мость в силу недостаточной востребованности генерируемых ими данных. Максимально возможное нивелирование этих противо- речий является одним из перспективнейших направлений разви- тия науки о бухгалтерском учете, отчетности, экономическом анализе, контроле и аудите.
Парасій-Вергуненко І. М., д-р екон. наук, професор кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»
|
| Оглавление| |