3.3. характеристика банкІвського контролІнгу у взаЄмозв’язку з управлІнським облІком

Забезпечення фінансової стійкості вітчизняних банків на сучасному етапі їхнього розвитку потребує використання нових управлінських технологій, ефективність яких підтверджується зарубіжною практикою.

Передовсім це стосується пошуку ефективних форм і методів управління, які формують здатність до оперативного реагування на зміни кон’юнктури ринку. Досягається це через опрацювання і впровадження нових концепцій обліку і управління, зокрема контролінгу.

Підвищений інтерес банків України до контролінгу пояснюється широким юридичним і фактичним впровадженням ринкових принципів господарювання.

Особливо це відчутно в банківському секторі, де оцінка банківських операцій з погляду їхньої вигідності є основою успішного ведення банківського бізнесу.

Можна назвати ще й такі причини зростання інтересу до можливостей контролінгу:

нестабільність зовнішнього середовища, що висуває додаткові вимоги до загальної системи управління банком;

переорієнтація контрольних процедур з минулого на майбутнє;

потреба у збільшенні гнучкості управління банком, тобто необхідність швидкого реагування на зміни зовнішніх і внутрішніх чинників банківської діяльності;

необхідність опрацювання продуманого механізму діяльнос­ті банку в конкретному середовищі;

запровадження механізму координації дій підрозділів самого банку;

формування інформаційно-аналітичного поля банку як сукупності певних організованих інформаційних потоків.

Можна стверджувати, що контролінг виконує три найважливіші функції: пошук ефективних способів стабілізації фінансового стану банку; обґрунтування можливих напрямів розвитку банківського бізнесу; опрацювання оптимальних організаційно-тех­нологічних структур.

Одразу зазначимо, що в процесі управлінського обліку формується структура оптимальних витрат банку на рівні окремих бюджетних одиниць, хоч багато банків нині працює за схемою мінімальних витрат, далеких від оптимального рівня.

Саме на оптимізацію цього процесу і спрямовано систему контролінгу, що передбачає розвиток банківського бізнесу, організацію нових послуг через процедури аналізу їхньої ефективності.

Контролінг — це складна синтезована категорія сучасного управління, що постає на межі економічного аналізу, планування, управлінського обліку й менеджменту. В сучасній літературі зазначається, що контролінг у разі його ефективної побудови здатний перевести управління підприємством на якісно новий рівень через інтеграцію, координацію і спрямування діяльності на досягнення оперативних і стратегічних цілей.

Отже, завдання контролінгу полягають у тому, щоб у процесі підготовки і надання необхідної управлінської інформації орієнтувати керівництво банком на прийняття певного рішення і вжиття необхідних заходів для його реалізації.

Слід указати на брак теоретичних праць щодо контролінгу безпосередньо в банківських установах. Проте будь-який банк є насамперед суб’єктом господарської діяльності, а тому базові положення щодо контролінгу, викладені, наприклад, у фундаментальній праці Дітгера Хана «Планування і контроль: концепція кон­тролінгу» [130], цілком можуть бути поширені і на банківські управлінські системи.

Загальні межі контролінгу ілюструє схема рис. 3.1.

Аналіз і прогнозування діяльності банку, так само як і сфера кон­тролінгу, охоплюють численні господарські процеси на всіх рівнях банківського менеджменту. Як наслідок система контролінгу сприяє підвищенню якості управління через погоджене планування і механізм контролю для оцінки відхилень від заданих параметрів.

За сучасних умов ведення банківського бізнесу ринкові відносини поширюються і на внутрішнє середовище банку у вигляді формування загальної вартості банківських продуктів, їхньої ціни. Для вітчизняних банків контролінг — нове явище в теорії і практиці управління. Він відповідає ринковому механізму господарювання, зміст якого полягає в отриманні економічного зиску (доходу) від реалізації банківських продуктів. У свою чергу, прогнозувати планову дохідність операцій можна тільки на підставі отриманих висновків про досягнуті показники з орієнтацією на перспективні напрями діяльності.

Це означає, що обґрунтованому прийняттю рішення в процесі управління передує використання великої кількості джерел інформації: планової, облікової, аналітичної та контрольної. Не згрупована, не систематизована та не опрацьована інформація не має практичної цінності для управління.

Отже, якщо банк запроваджує механізм контролінгу як цілісну оновлену систему управління, то наявну вхідну інформацію необхідно «відсортувати» за певними напрямами майбутнього уп­равлінського рішення.

Важливо у цьому зв’язку поєднати в системі контролінгу його аналітичні ретроспективні та перспективні елементи.

Рис. 3.1. Схема контролінгу в межах управлінських завдань банку [130, с. 13]

Так, ретроспективний аналіз дає уявлення про відносно сформовані тенденції в конкретних напрямах діяльності, які, певна річ, підтверджуються відповідною бухгалтерською інформацією. Водночас формується інформаційна база для якісного планування, що відповідає прогностичним характеристикам (можливостям) контролінгу.

Предметом контролінгу в сучасному банку є економічне уп­равління, орієнтоване на оптимальний результат: максимальний прибуток, високу дохідність власних акцій за гарантованої ліквідності та платоспроможності.

Із основним завданням контролінгу — інформаційним забезпеченням результативного управління банком — прямо пов’я­зуються його функції консультування та інформаційного обслуговування підготовки і реалізації рішень.

Отже, основна функція контролінгу полягає в інформаційній підтримці керівництва в процесі планування, регулювання і спостереження за ходом банківської діяльності [131, с. 72].

Якщо сферу контролінгу поширити на вітчизняні господарські об’єкти й процеси, то під предметом контролінгу слід розуміти господарське управління банком, орієнтоване на кінцевий результат (максимальний прибуток) за дотримання нормативів ліквідності, затверджених НБУ.

Система контролінгу забезпечує також можливість управління через погоджене планування, опрацювання контрольних процедур для оцінки відхилень від поставлених цілей за всіма напрямами банківської діяльності.

Запозичене з англійської мови слово «контролінг» і давно відоме в банках слово «контроль» хоч і мають спільний корінь, про­те аж ніяк не тотожні.

Контролінг і контроль у банківській, як і в будь-якій іншій підприємницькій діяльності, співвідносяться між собою як загальне й часткове, тобто контроль є лише однією з функцій контролінгу [131, с. 73].

Для визначення інших, не менш важливих його функцій, слід передовсім розглянути об’єкти та суб’єкти контролінгу.

З огляду на предметну сутність контролінгу, під його об’єктами ми розуміємо ті процеси, що протидіють діяльності та водночас перебувають у взаємозв’язку. Їх можна узагальнити як результат застосування банком певних способів пізнавальної діяльності, тобто логічних операцій, що поширюються на господарські процеси — від формування ресурсної бази, виконання процедур її розміщення до мотивації кадрової політики й персоналу.

З урахуванням цього суб’єкт контролінгу — це виконавець предметно-практичної діяльності та процесу пізнання, джерело активності, спрямованої на об’єкт. Незалежно від того, який підрозділ банку виконує процес контролінгу, суб’єк­тивні дії виконавців забезпечують генерацію ідей, їхню дальшу розробку й експертизу, що передує прийняттю управлінських рішень.

У теоретичному блоці контролінгу необхідно визначити місце управлінського обліку в цілісній інформаційно-аналітичній системі банку.

Управлінський облік через облікові процедури, по-перше, забезпечує розшифровку доходів і витрат, результатів і показників рентабельності в розрізі бюджетних одиниць [132, с. 47]. По-дру­ге, управлінський облік є процесом визначення, вимірювання, збирання, аналізу, підготовки, інтерпретації інформації як фінансової, так і операційної [133, с. 37]. Отриману інформацію використовує керівництво банку для планування, оцінки і контролю діяльності, тобто для економічного управління, орієнтованого на результат. Останнє і є предметом контролінгу.

Основна мета контролінгу полягає в підтримуванні досягнутого рівня прибутковості та у забезпеченні дальшого успішного розвитку банку.

Виходячи з цього назвемо три можливі підходи до сутності та функцій контролінгу.

1. Контролінг, орієнтований на загальну інтегровану систему обліку, передбачає створення на основі облікових даних інформаційно-аналітичного поля підтримки прийняття управлінських рішень, пов’язаних із плануванням і контролем діяль­ності банку.

2. Контролінг, орієнтований на інформаційну базу управлінського обліку, забезпечує оптимізацію інформаційних потоків усередині банку, їх координацію і функціонування через контролювання відповідальності окремих структурних підрозділів. Формується загаль­на система цілей банку, в якій власне банк відіграє роль інструмента, за допомогою якого всі, причетні до банківського бізнесу, намагаються досягнути конкретних цілей. У цьому розумінні банк є центром заінтересованості інвесторів, клієнтів, акціонерів (засновників, пайовиків), держави, персоналу.

Отже, збереження і успішний розвиток банку перетворюються на головну мету з погляду всіх заінтересованих осіб та організацій, які в такий спосіб отримують можливість реалізації своїх індивідуальних цілей [130, с. 17].

3. Контролінг, орієнтований на систему управління, узагальнює два моменти: з одного боку, планування і контроль, з другого — повну координацію дій. Загалом цей підхід безпосередньо пов’я­зуєть­ся з розвитком і поширенням банківського менеджменту.

Вивчаючи питання контролінгу неможливо залишити поза увагою найповніше і найпредметніше дослідження з проблем контролінгу — вже згадувану книжку Д. Хана, яка поєднує теорію і практику у сфері управління. Так, основні завдання контролінгу автор убачає в інформаційному забезпеченні орієнтованих на результат процесів планування, регулювання і конт­ролю (моніторингу) на підприємстві, у виконанні функцій інтеграції, системної організації та координації. Базу контролінгу формують показники управлінського і фінансового обліку, які, за можливості, організовано в банк техніко-економічних даних [130, с. 112].

Такий підхід властивий дослідженням і відомого російського вченого А. Д. Шеремета [103].

Схема рис. 3.2 наочно засвідчує єдність інформаційної системи фінансового обліку й управління. У процесі перетину цих інформаційних систем формується поле управлінського обліку.

Рис. 3.2. Схема місця управлінського обліку в інформаційній системі [103]

Загалом управлінський облік банку характеризується як мікроеко­номічний облік. Його процедури пов’язують в одне ціле низку окремих процесів: планування, калькулювання банківських послуг, бюджетування за центрами відповідальності та центрами прибутковості.

Управлінський облік як самостійний напрям бухгалтерського обліку формує інформацію, необхідну для складання внутрішньобанківської звітності, що є необхідною умовою прийняття управлінських рішень навіть за нестандартних економічних ситуацій.

Організація ефективного механізму управлінського обліку базується на двох основних принципах: принципі оперативності даних, необхідних для прийняття управлінського рішення, та принципі конкретизованої відповідальності управлінців за його наслідки.

Економічний прибуток банківської діяльності визначається як сума отриманих та нарахованих доходів за певний проміжок часу з відрахуванням витрат (здійснених та нарахованих). З огляду на це важливим елементом процесу управління банком є правильна оцінка необхідності передбачуваних витрат та ймовірності отримання доходів. Це зменшує передовсім кількість утрачених можливостей в конкретному середовищі. Збіг інформаційної системи фінансового обліку (рахунки класу 6 «Доходи» і класу 7 «Витрати») та інформаційної бази управлінського обліку за центрами прибутковості забезпечує базу для прийняття оперативних, тактичних та стратегічних рішень.

Система контролінгу закладає основу для оцінки всіх банківських операцій з позиції отримання банком майбутньої економіч­ної вигоди.

З основного завдання контролінгу, тобто інформаційного забезпечення і підтримки управління банком, орієнтованого на результат, виходячи з дослідження Д. Хана [130, с. 113] можна виділити й спеціальні завдання контролінгу в банку:

планування і контроль;

бухгалтерський облік як документування;

підготовка і передавання за призначенням первинної, орієн­тованої на результат інформації;

формування систем, методик і організаційних структур.

Для даного етапу формування інформаційно-аналітичної системи банку доцільно скористатися другим з описаних вище трьох підходів до сутності контролінгу. Йдеться про систему контролінгу, орієнтовану на інформаційну базу управлінського обліку, яка дає вичерпну інформацію про конкретний внесок усіх під­розділів у формування загального результату діяльності банку.

Система контролінгу за такого підходу до її побудови спрямовується на врахування можливих факторів впливу зовнішнього середовища на господарські процеси банку. Засадною ідеєю такої концепції є, на мій погляд, послідовна оцінка всіх банківських операцій за ринковими цінами. Для цього слід запровадити ситуаційне планування, що дає можливість керівникам і виконавцям оперативно діяти за несприятливих ситуацій, які було спрогнозовано ще до їх настання.

Ситуаційне планування є досить ефективним методом планування з огляду на його пристосованість до врахування ринкових ризиків, що, зазвичай, супроводжують банківську діяльність.

Для ситуаційного планування можна запровадити такий порядок:

визначення ключових факторів середовища, що впливають на планові результати діяльності банку. Як критерії для відбору показників доцільно використовувати: по-перше, масштаби можливого впливу на формування банківських продуктів, по-друге, імовірність виникнення непередбачуваних (критичних) ситуацій;

складання нормативного плану, який ураховує допустимі межі негативного впливу зовнішніх чинників на запланований результат;

відбір для кожного банківського продукту кількох можливих ситуацій, відмінних від типової, та складання на цій основі автономного плану, що не включається до комплексного;

обґрунтування порядку переходу до цього плану в процесі поточної діяльності, визначення критичного моменту, що потребуватиме такого переходу.

Зміст етапів ситуаційного планування свідчить про його переваги в процесі опрацювання загальних напрямів банківської діяльності, а особливо за її здійснення у швидкозмінних ринкових умовах.

Ситуаційне планування забезпечує також розвиток і вдоскона­лення концепції фактичної вартості банківських послуг [134, с. 7]. Суть цієї концепції полягає в тому, що результати діяльності банку оцінюються визначенням приросту капіталу або ефективності функціонування банку в цілому. Прибуток або збитки треба оцінювати за такими самими методами і диференціювати за джерелами цих прибутків або збитків:

прибуток (збитки) від індивідуального обслуговування клієнтів розглядається як результат консультативної і збутової діяльності банку;

обсяг ризиків — як підсумок комерційної діяльності та влас­них вкладень;

продуктивність — як ефективність управління ресурсами.

На особливу увагу в концепції «фактичної вартості» заслуговує аналіз впливу ризиків банківської діяльності на окремі порт­фелі. Здебільшого виокремлюють три види портфелів: портфель операцій з поточного розміщення тимчасово вільних ліквідних коштів (кредитний портфель); торговий портфель (цінні папери на продаж та торговельні цінні папери); портфель стратегічних банківських капіталовкладень (портфель цінних паперів на інвестиції).

Завдання полягає в приведенні оцінки підсумків і ризиків за різними портфелями до одної методики.

У цьому разі можна сформулювати, використати та простежити розвиток політики управління всіма видами ризиків і стратегії розміщення капіталів (схема на рис. 3.3).

Ризик як невід’ємний елемент прийняття управлінських рішень економічною наукою визнано тільки у 40-х роках ХХ ст. [135, с. 1].

Уперше на цю проблему, як зазначає І. В. Ларіонова, звернули увагу американські вчені Дж. фон Нейман та О. Моргенштерн у книжці «Теорія ігор та економічна поведінка».

Їхня концепція полягала в тому, що менеджер приймає рішення тільки на підставі порівняння ймовірностей позитивного завершення подій. Певна річ, приймаючи рішення вибирають ті альтернативи, які обіцяють вищу ймовірність отримання максимального доходу.

Отже, ризики супроводжують банківську діяльність, їх неможливо уникнути, якщо банк хоче зберегти свій статус. Але ризики ліквідності та втрати рейтингу можуть стати значними перешкодами на шляху залучення коштів кредиторів, що, у кінцевому підсумку, зовсім не виключає ймовірності втрати банком досягнутого рівня прибутковості.

Ризик, сказати б, «вбудовано» у банківську діяльність, якось позбутися його — годі й сподіватися! Натомість можна визначити межі його допустимості. Найпростіше класифікувати ризики за такими ознаками:

ризики, на які банк наражається свідомо з урахуванням особливостей здійснення банківських операцій;

допустимі ризики;

ризики, що на них наражаються нові банківські продукти та процеси їх реалізації на міжбанківському ринку.

Рис. 3.3. Схема організації процесів і систематики управління ризиками [134, с. 7]

Перша група стосується ризиків, пов’язаних із банківськими операціями. Так, банки не можуть відмовитися від здійснення кредитних операцій, оскільки вони можуть бути високодохідними. Водночас саме цей вид операцій є чи не найризикованішим, бо наражається аж на три види ризиків: ризик ліквідності у разі неповернення основної суми боргу; ризик утрати доходів — за непогашення нарахованих процентів за користування кредитом; процентний ризик — за зміни ставки рефінансування НБУ.

Другу групу ризиків пов’язуємо з імовірністю втрат у процесі реалізації конкретної можливості, за умови, що втрати не перевищуватимуть встановленого рівня, тобто планового ліміту.

Третя група ризиків стосується базових можливостей, що формують передумови для отримання конкурентної переваги певного банку на світовому та вітчизняному міжбанківських ринках.

Слід зазначити, що високий рівень свободи банків не виключає певних обмежень НБУ, передовсім щодо показників і критеріїв оцінки ризиків, які контролюються підрозділом банківського нагляду НБУ.

Однак створити ідеальну систему показників поки що не спромігся ніхто в цілому світі. Це виявилося надто складною проблемою, оскільки тиск ризиків спричиняє постійні коливання вартості банківських активів. За такої ситуації банкам необхідно опрацювати чітку систему управлінського обліку для управління ризиками на основі аналізу, обмежень і контролю їхніх лімітованих значень, а вже потім формувати систему контролінгу.

Вагомий внесок у вивчення проблематики ризиків у сучасній банківській системі належить І. В. Ларіоновій [135, 136]. Об’ємні ризики вона характеризує у такий спосіб: ліміт на збиток обмежує накопичення збитків до затвердженого критичного рівня, який уважають «відкритою позицією», що підлягає терміновому закриттю.

У процесі вивчення ризиків закономірно постає питання: «Як треба ставитися до ліміту на прибуток?»

Певна річ, фактично отриманий прибуток — це один із показників ефективної діяльності, але планово затверджений високий показник прибутку, активізуючи високоризикову кредитну діяльність, може кінець кінцем стати причиною суттєвих утрат.

Ліміт на банківський продукт обмежує загальний ризик, притаманний ринку банківських продуктів, а лімітування операцій з контрагентами диверсифікує кредитний ризик і обмежує ризик окремого банку.

Про взаємозв’язок об’ємних ризиків дає уявлення схема рис. 3.4.

Обґрунтування лімітів ризику є важливим етапом банківського планування, але процес управління з етапу планування тільки починається. Далі банк зобов’язаний опрацювати власну політику управ­лінського обліку, особливо наголошуючи на її оперативності.

Отже, ми знову повертаємося до управлінського обліку, оскільки поза його процедурами функціонування системи контролінгу неможливе.

Інша річ, що процес контролінгу значною мірою розширює межі інформаційно-аналітичної системи банку.

Для доведення цього скористаємося класифікацією управлінської інформації, наближеної до такої, що її запроваджено у відомих консультаційних фірмах «Прайс Вотерхаус» і «Ернст енд Янг» (схема рис. 3.5).

Рис. 3.4. Схема взаємодії об’ємних ризиків

Рис. 3.5. Схема формування структури управлінської інформації

Певна річ, набір інформації, який вибере керівництво банку, залежить від величини і складності ведення діяльності. Перейти відразу на вищі стадії інформаційно-аналітичного поля банку дуже непросто, хоч без розвитку такого поля банки ризикують зменшенням прибутковості їхньої діяльності.

Найтиповішими питаннями, що постають у процесі управління банком, є такі:

які банківські продукти і послуги варті впровадження;

яким має бути рівень цін на ці послуги і продукти;

які клієнти є прибутковими;

як змінюється ефективність діяльності за сферами відповідальності.

Отже, треба вести мову про інформацію, що сприяє активній діяльності. Вона спирається на просту модель управління банком: рішення ® дія (активність) ® результат (оцінка).

Інформація, що сприяє активній діяльності, є ключем до розуміння походження витрат, обов’язковий її елемент — аналіз витрат у межах усього інформаційного поля. Це необхідно для виявлення тих сфер діяльності, де можна знизити витрати.

Загальний процес управлінського контролінгу узагальнено на схемі рис. 3.6.

Рис. 3.6. Схема структури управлінського контролінгу

Така складна система інформаційно-аналітичного поля банку сприяє статусу банку як самостійної юридичної і економічної одиниці у сфері ринкових відносин.

Нині постійно зростає рівень конкуренції на прибуткових сегментах фінансових ринків. Серйозну проблему банкам у реалізації банківських продуктів протягом останнього часу створюють фінансові небанківські установи та організації. Технології обслуговування юридичних і фізичних осіб, організація виробничого процесу і системи збуту перетворилися на суттєві фактори конкурентної боротьби.

На прибуткових сегментах ринку — фінансування товарів масового вжитку, лізинг тощо — численні спеціалізовані підприємства діють самостійно, пропонуючи ці послуги безпосередньо споживачам «в обхід» банків. Аналогічна ситуація склалася і у сфері інвестицій, де окремі брокерські контори, що репрезентують інтереси інвестиційних фондів, активно конкурують з банками. Отже, замість традиційних банківських продуктів поступово, але досить наполегливо, пропонуються альтернативні варіанти.

Активне втручання в ці процеси можливе тільки за умови володіння повною інформацією щодо напрямів діяльності інших учасників ринку капіталів та інвестицій. Певна річ, управлінські рішення великою мірою залежать від структури та обсягу сформо­ваного інформаційного продукту в системі контролінгу конкретного банку (див. рис. 3.5). Цьому сприяє активний процес інтеграції традиційних методів обліку, аналізу, планування і контролю в єдину систему отримання, опрацювання інформації і прийняття на її основі управлінських рішень.

Управлінський облік контролінгу, на мою думку, можна визначити як інтегровану систему обліку витрат і доходів, що формує інформацію для всіх видів планування і контролю, регулювання і аналізу господарської діяльності. Це дає змогу систематизувати інформацію для оперативних управлінських рішень і координувати перспективи майбутнього розвитку бан­ку. Отже, управлінський облік можна вважати складовою частиною контролінгу за умови визнання останнього механізмом управління, а не тільки способом формування інформації для прийняття управлінських рішень.

Система управлінського обліку ефективно діє і окремо, якщо застосування контролінгу є неможливим чи недоречним.

На необхідності вивчення змісту контролінгу та співвідношення між ним та управлінським обліком зосереджено увагу провідних вітчизняних учених.

Так, М. Г. Чумаченко зазначає, що спеціалісти з контролінгу не повинні виконувати роль керівників, а мають лише забезпечувати керівництво необхідною інформацією для прийняття обґрунтованих управлінських рішень. Якщо працівники служби контролінгу не збирають первинної інформації, не узагальнюють її за необхідними напрямами, то їхня роль, по суті, обмежується тільки передаванням інформації [35, с. 7].

Тоді проміжна ланка у вигляді контролінгу, за М. Г. Чумачен­ком, буде зайвою, а може й шкідливою. Для керівництва інтерпретація інформації, що її отримано з перших рук, тобто безпосередньо від підрозділу управлінського обліку, буде набагато кориснішою.

Це означає, що проблему контролінгу в банківських установах передчасно включати до списку невідкладних завдань. Ліпше усвідомити позитивні можливості управлінського обліку, які ще не вичерпано.

Саме бухгалтерський облік з моменту функціонування банку є основою оцінювання економічних явищ і процесів, запорукою розвитку банку як суб’єкта господарювання.

У широкому трактуванні під оцінкою банківського бізнесу розуміють процес виявляння можливостей для його розширення, а також для ліквідації наслідків впливу негативних факторів. Цей підхід передбачає оцінку бізнесу через визначення передусім вартості банківських активів (крім зобов’язань на конкретну дату), глибокий аналіз фінансових показників, показників ефективності діяльності банку, аналіз перспектив розвитку. На цьому етапі вирішального значення набуває форма еволюції бухгалтерського, особливо управлінського, обліку.

Певна річ, йому передували такі етапи еволюції, як документальний та контрольно-результативний, які забезпечували процес контролю власності і визначення прибутку (збитку).

Вочевидь, на всіх етапах свого розвитку бухгалтерський облік забезпечував «порядок із хаосу». Утім, в процесі формування ринкового механізму в банківських установах тільки підсистема управлінського обліку виявилася здатною забезпечити прийняття зважених планово-управлінських рішень, спрямованих на оптимізацію діяльності за найперспективнішими напрямами. Надалі управлінський облік забезпечуватиме залучення бухгалтерів до бригади уп­равління банком, причому з функціями провідних спеціалістів.

Однією з передумов запровадження управлінського обліку є усвідомлення його ролі [35, с. 7], усвідомлення того, що система управлінського обліку — це своєрідний «фільтр», який затримує несуттєві речі, а направляє керівництву лише те, що здатне вплинути на прийняття ефективних управлінських рішень.

Характерною ознакою управлінського обліку слід визнати інтегрованість його складових елементів: планування, обліку, аналізу, контролю та регулювання. Обліковий компонент — тільки одна зі сторін цієї інтеграції. Управлінський облік є інформаційною основою управління внутрішньою діяльністю банку, його стратегією і тактикою (схема рис. 3.7).

Тактичні аспекти управлінського обліку визначають: облік, контроль, аналіз, регулювання раніше прийнятих рішень і відповідальність за їх виконання.

До стратегічних відносимо сформовану в банківській установі систему планування і координації управлінських рішень для вибору перспективних напрямів розвитку банку на майбутнє.

Стратегія стосується як загального планування діяльності бан­ку, так і планування за основними напрямами діяль­ності.

Визначальною тут є адаптація цих елементів управлінського обліку до вимог управління господарською діяльністю, що постійно ускладнюються. Важливо, щоб стратегічні елементи уп­равлінського обліку перетворилися на управлінські стандарти, як це сталося на оперативному рівні управління за допомогою циклів бюджетування, порівняння фактичних показників з передбачуваними і зустрічного регулювання.

Рис. 3.7. Схема елементів управлінського обліку

Висновки

арактерною рисою нових економічних відно- син у національному господарстві небезпідставно вважають переорієнтацію пріоритетів функціонування банківської системи, яка є важливим

елементом загальнодержавної економічної системи України. На сучасному етапі формування ринкових відносин банківський сектор відіграє суттєву роль у процесах ринкових перетворень, активно впливаючи на фінансові можливості суб’єктів господарської діяльності через механізми кредитування, операції на фондовому та валютному ринках. Водночас банки виступають як безпосередні учасники ринкових відносин, діяльність котрих регулюється Законами ринкової економіки. Це потребує постійного контролю за формуванням банківських продуктів високої якості для підтримування конкурентоспроможності банку на міжбанківському ринку капіталів та інвестицій. У свою чергу, для досягнення високих показників прибутковості, ліквідності, платоспроможності необхідно володіти досконалою інформаційною базою для прийняття оперативних, тактичних, а також стратегічних рішень.

Оптимізація управлінських рішень забезпечується через механізми контролю, аналізу, планування собівартості бан­ківських послуг на основі достовірної інформації, адекватної моделі господарсько-фінансової діяльності банку.

За такого підходу інформація набуває ознак цінного банківського ресурсу, що забезпечує здатність керівництва оперативно реагувати на зміни в господарських процесах для запобігання негативним тенденціям.

Певна річ, основний обсяг інформації формується в межах загальної облікової системи банку, що об’єднується в одне ціле механізмом взаємодії оперативного, статистичного і бухгалтерського обліку. Активний обліковий механізм банку забезпечує адекватну ринковим відносинам систему оцінки банківського бізнесу на мікрорівні. Важливо сформувати узагальнені показники діяль- ності через їх включення до бухгалтерської звітності, що є вихідною точкою оцінювання банківського бізнесу.

У процесі підготовки та написання цієї праці передусім досліджувалися об’єктивні передумови реформування облікової системи банківських установ.

Основна мета реформування — зміна підходів до звітності. У такий спосіб поступово розв’язувалися проблеми методологічного поділу бухгалтерського обліку на фінансовий та управлінський; запровадження в облікову практику концептуальних (базових) основ міжнародних стандартів бухгалтерського обліку; формування структури плану рахунків бухгалтерського обліку банків; опрацювання методик фінансового обліку основних банківських операцій, та на цій основі — визначення засад облікової політики банку.

За матеріалом монографії можна зробити такі узагальнення:

1  Обліковий механізм банку — це взаємодія оперативного, статистичного та бухгалтерського обліку, котрі одночасно функціонують і як інформаційні системи.

2. У межах системи «Бухгалтерський облік» конкретне інформаційне навантаження покладається на підсистеми фінансового, управлінського та податкового обліку. З використанням інформа­ції первинного обліку саме в цих підсистемах формується конкретна інформація, що є вихідною базою відповідної звітності: фінансової, внутрішньобанківської (управлінської) та податкової (для потреб фіскальних органів). За певних облікових трансформацій інформація кожної підсистеми є порівнянною та взаємо- доповнювальною.

3. Запровадження в облікову практику нових облікових інструментів (нарахування, оцінки та переоцінювання) уможливило процес фор­мування звітності за реальними показниками стану банківських активів, зобов’язань та капіталу. З допомогою методу нарахування за­без­печується дотримання принципу МСБО — принципу відповідності.

Метод резервів дав можливість реальної оцінки активів банку (кредитного та інвестиційного портфелів, дебіторської заборгованості) через облік на відповідних контррахунках резервів, призначених для компенсації можливих утрат банку.

Процедури переоцінювання активів до їх справедливої (ринкової) вартості також відповідають міжнародним обліковим правилам коригування власного капіталу банку.

4. Чинний план рахунків бухгалтерського обліку банків забезпечує процедури фінансового обліку всіх банківських операцій з урахуванням нових облікових інструментів.

5. З позиції формування структури цін на внутрішні банківські продукти необхідно опрацьовувати облікову політику банку в підсистемі управлінського обліку. За такого підходу планування (бюджетування) слід розглядати як механізм, еквівалентний цінам і ринку у внутрішній діяльності банку. Бюджетування є вмінням передбачати цілі банку, результати його діяльності і ресурси, необхідні для досягнення поставленої мети.

6. У межах стратегічного планування опрацьовується концеп­ція перспективного розвитку банку, що передбачає збереження становища на ринку та оволодіння ключовими позиціями на ньому; максимізацію прибутку; підвищення рентабельності; підтримування і забезпечення ліквідності.

7. У процесі тактичного планування здійснюється деталізація стратегічних цілей через опрацювання конкретних програм забезпечення відповідності ресурсів напрямам діяльності.

8. Система оперативного планування задає динаміку і ритм роботи всім структурним підрозділам, які в процесі бюдже- тування поділяються на центри прибутку та витратні центри. Через опрацювання інформаційного потоку «доходи—витрати» за такими центрами формується внутрішня ціна на загальні банківські послуги.

9. Сформована підсистема управлінського обліку забезпечує процес підготовки прогнозного бухгалтерського балансу та звіту про прибутки і збитки. За основу формування показників балансу та звіту беруть дані зведених бюджетів та бюджети структурних підрозділів.

10. Розрахунок очікуваного (прогнозного) бухгалтерського балансу на кінець конкретного планового періоду забезпечить оцінку тих змін, що стануться з активами та ресурсами банку внаслідок господарських операцій планового періоду.

11. Для формування структури калькуляцій за центрами прибутку та витратними центрами треба чітко сформувати номенклатуру прямих, накладних і загальнобанківських витрат. У монографії доведено доцільність розподілу накладних і загальнобан­ківських витрат між структурними підрозділами пропорційно до прямих витрат.

12. Доведено також необхідність віднесення на об’єкти калькуляції тільки тих витрат, якими структурний підрозділ може управляти.

13. Обґрунтовано погляд на управлінський облік банку як підсистему бухгалтерського обліку, яка оперує інформацією про витрати, ринки, клієнтів, наявних і потенційних інвесторів для аналізу, планування, контролю і прийняття рішень з метою оптимізації діяльності банку.

Завдяки узагальненню теоретичного та практичного матеріалу в дослідженні визначено зміст категорії «облікова система банку» у вузькому і широкому трактуванні: у вузькому — як сукупності підсистем фінансового, управлінського та податкового обліку; у широкому — як системи, сформованої із сукупності елементів з урахуванням їхньої взаємодії, тобто цілісності, що в процесі розвитку послідовно ускладнюється і самовдосконалюється відповідно до постійного ускладнення характеру господарських процесів.

Література

1. Диба М. І. Структурна політика і трансформація економіки. Вчені записки: Наук. збірник. Вип. 2 / Відп. ред. В. С. Савчук. — К.: КНЕУ, 1999. — С. 37—41.

2. Нотатки з міжнародної конференції в НБУ за участю МВФ 4—3 грудня 1999 р. // Вісник НБУ. — 2000. — № 1. — С. 63, 64.

3. Річард Тадвей. Фінансові аспекти суспільного добробуту // Фінанси України. — 2000. — № 5. — С. 30—36.

4. Закон СРСР «Про державне підприємство (об’єднання)». Постанова Президії Верховної Ради СРСР № 7284-ХІ від 30 черв- ня 1987 р.

5. Об особенностях ведения коммерческими, кооперативными банками расчетных, кредитных и других операций: Инструкция Госбанка СССР. Утв. 06.05.89 г. № 204.

6. Закон України «Про банки і банківську діяльність» від 20 березня 1991 р. № 873-ХІІ // ВВР. — 1991. — № 25. — С. 282.

7. Закон України «Про Національний банк України» від 20 травня 1999 р. № 679-VI // ВВР. — 1999. — № 29. — С. 238.

8. Закон України «Про банки і банківську діяльність» від 7 грудня 2000 р. № 2121-ІІІ // Урядовий кур’єр. — 2001. — № 8. — 17 січня.

9. Кротюк В., Андрущенко П., Карчева Г. Фінансовий стан та проблеми розвитку комерційних банків України у першому півріччі 2001 року // Вісник Національного банку України. — 2001. — № 9. — С. 9—14.

10. Підсумки діяльності комерційних банків України за 2000 рік // Вісник Національного банку України. — 2001. — № 3. — С. 2—19.

11. Примостка Л. О. Аналітичні концепції в управлінні комерційним банком // Вчені записки: Наук. збірник. — Вип. 3 / Відп. ред. В. С. Савчук. — К.: КНЕУ, 2001. — С. 171—179.

12. Панова Г. С. Банковское облсуживание частных лиц. — М.: АО «ДИС», 1994. — 352 с.

13. Дзюблюк О. В. Організація грошово-кредитних відносин в умовах ринкового реформування економіки України // Дис. … д-ра екон. наук. — К.: КНЕУ, 2000. — 453 с.

14. Мочерний С. Методологія дослідження сутності банку // Банківська справа. — 1999. — № 5. — С. 7—10.

15. Роус Питер С. Банковский менеджмент / Пер. с англ. 2-го изд. — М.: Дело Лтд., 1995. — 768 с.

16. Банківська екнциклопедія / За ред. А. М. Мороза. — К.: Ельтон, 1998. — 328 с.

17. Роде Е. Банки, биржи, валюты современного капитализма: Пер. с нем. / Под ред. В. Шепаева. — М., 1986.

18. Усоскин В. М. Современный коммерческий банк: управление и операции. — М.: Все для вас. — 1993. — 320 с.

19. Вступ до банківської справи: Навч. посібник / Відп. ред. М. І. Сав­лук. — К.: Лібра, 1998. — 344 с.

20. Гнат В. М. Теоретичні аспекти стратегії комерційного банку // Фінанси України. — 2000. — № 3. — С. 121—124.

21. Парасій-Вергуненко І. М. Стратегічний аналіз прибутковості діяльності банку. Вчені записки: Наук. збірник. Вип. 2 / Відп. ред. В. С. Савчук. — К.: КНЕУ, 1999. — С. 92—95.

22. Інструкція про порядок регулювання діяльності банків в Україні: Затв. постановою Правління НБУ 28.08.2001 р. № 368 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 2001. — Вип. 10. — С. 4—37.

23. Кутер М. И. Теория и принципы бухгалтерского учета: Учеб. пособие. — М.: Финансы и статистика, 2000. — 544 с.

24. Бернстайн Л. А. Анализ финансовой отчетности. — М.: Финансы и статистика, 1996. — 720 с.

25. Сопко В. В. Бухгалтерський облік: Навч. посібник. — К.: КНЕУ, 1999. — 448 с.

26. Жебрак М. Х. Курс  промышленного учета — Изд. 8-е. — М.: Госстандарт, 1960. — 399 с.

27. Любович Ю. О. Административные и организационные методы уп­равления. — М.: Знание, 1966. — 48 с.

28. Стражев В. И. Оперативное управление предприятием, проблемы учета и анализа. — Минск: Наука и техника, 1973. — 152 с.

29. Каракоз И. И., Савичев П. И. Вопросы теории и практики оперативного учета. — М.: Финансы, 1972. — 208 с.

30. Кропивко М. Ф. Концептуальні підходи до вдосконалення системи інформаційного забезпечення агропромислового виробництва і комп’ютеризації обліку // Наук. зап. кафедри бух. обліку і аудиту в сільськ. госп. ТАНГ. Вип. 1. — Тернопіль, 1999. — С. 45—49.

31. Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків: Затв. постановою Правління НБУ 6.07 2000 р. № 279 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 2000. — Вип. 9. — С. 54—73 (зі змінами і доповненнями, внесеними постановою Правління НБУ від 24.10.2000 р. № 418 // Там само. — 2000. — Вип. 11. — С. 9, 10).

32. Лінник В. Г. Головні напрями вдосконалення обліку в АПК // Наук. зап. кафедри бух. обліку і аудиту в сільськ. госп. ТАНГ. Вип. 1. — С. 41—45.

33. Рудановский А. П. Принципы общественного счетоведения. — 2-е перераб. изд. — М.: МАКИЗ, 1925. — 271 с.

34. Леотей Е., Гильбо А. Общие руководящие начала счетоводства: Пер. с фр. Н. В. Богородского / Под ред. А. П. Рудановского. — М.: МАКИЗ, 1924.

35. Чумаченко М. Г. Развитие управленческого учета в Украине // Світ бухгалтерського обліку. — 1998. — № 10. — С. 2—8.

36. УСЕ. Універсальний словник-енциклопедія / Гол. ред. чл.-кор. НАНУ М. Попович. —К.: Ірина, 1999. — VII + 1551 с.

37. Ткач В. И., Ткач М. В. Международная система учета и отчетности. — М.: Финансы и статистика, 1992. — 159 с.

38. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 за № 996-XIV // ВВР. — 1999. — № 40. — Ст. 365.

39. Юдин Э. Г. Системный подход и принцип деятельности. — М.: Наука, 1978. — 390 с.

40. Тимофеев-Ресовский Н. В. В кн.: Системные исследования: Ежегодник. — М., 1970. — С. 93—94.

41. Блауберг И. В. Некоторые методологические проблемы исследования истории системного подхода // Становление системных идей в науке и философии. Сб. науч. трудов. — М., 1980. — Вып. 7. — С. 3—12.

42. Блюменфельд Л. А. Системные исследования: Ежегодник. — М., 1970. — С. 37.

43. Шерр И. Ф. Бухгалтерия и баланс: Пер. с 5-го нем. издания С. И. Цеденбаума / Ред. доп. и примеч. Н. С. Лунского. — М.: Экономическая жизнь, 1926. — 525 с.

44. Кірейцев Г. Г. Розвиток функцій бухгалтерського обліку // Розвиток науки про бухгалтерський облік: Зб. текстів доп. на міжнар. наук.-практ. конф. — Житомир: ЖІТІ, 2000. — С. 67—71.

45. Палий В. Ф., Соколов Л. В. Введение в теорию бухгалтерского учета. — М.: Финансы, 1979. — 303 с.

46. Абалкин Л. И. Институционально-эволюционная теория и ее прикладные аспекты. Предисловие к номеру // Вопросы экономики. — 1997. — № 3. — С. 3, 4.

47. Темникова К. М. Системный подход как методологичное направление исследования банковских систем. — М.: Диалог — МГУ, 1998. — 30 с.

48. Кузьмин В. П. Принципы системности в теории и методологии К. Маркса. 2-е изд. — М.: Политиздат, 1980. — 312 с.

49. Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банківських установах України: Постанова Правління НБУ 30.12.98 р. за № 566 // Законодавчі та нормативні акти з банківської діяльності. — 1999. — Вип. 3. — С. 14—29.

50. Управленческий учет / Под ред. В. Палия и Р. Вандер Вила. — М.: ИНФРА-М., 1997. — 480 с.

51. Гуцайлюк З. В., Литвинк Ю. Я. Про Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» та про урядову Програму реформування бухгалтерського обліку в Україні // Наук. зап. кафедри бухгалтерського обліку і аудиту в сільському господарстві ТАНГ. Вип. 1. — С. 20—28.

52. Валуев Б. И. Проблемы развития учета в промышленности. — М.: Финансы и статистика, 1984. — 215 с.

53. Кіндрацька Л. М. Впровадження міжнародних стандартів бухгалтерського обліку в Україні // Фінанси України. — 2000. — № 1(49). — С. 29—36.

54. Про перехід України до загальноприйнятої у міжнародній практиці системи обліку та статистики: Указ Президента України від 23.05.1992 р. № 303 // Голос України. — 1992. — 28 травня (зі змінами, внесеними Указом Президента України від 14.04.95 р. № 312 // Урядовий кур’єр. — 1995. — 20 квітня).

55. «Про концепцію побудови національної статистики України та Державну програму переходу на міжнародну систему обліку і статистики»: Постанова Кабінету Міністрів від 4 травня 1993 р. № 326 // ЗПУУ. — 1994. — № 2. — Ст. 27.

56. Про затвердження програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів: Постанова Кабінету Міністрів України від 28.10.98 р. № 1706 / Библиотека Главбуха. Спецвыпуск. — К.: Универсал-Бизнес, 2000. — С. 148.

57. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку: Пер. з англ. / За ред. С. Ф. Го­лова. — К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 1998. — 736 с.

58. Зубілевич С. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку: наскільки далеко від положень та близько до стандартів // Бухгалтерський облік і аудит. — 1999. — № 7—8. — С. 10—29.

59. Міжнародні стандарти фінансової звітності. — Міжнародний банк реконструкції і розвитку // Світовий банк, 1999. 1818 — H Street, NW. Washington OC 20433 USA. — 152 c.

60. Пути повышения прозрачности банковской деятельности// Бизнес и банки. — 1999. — № 22 (448). — С. 4, 5.

61. Ричаківська В. І. Формування системи економічної інформації підприємницьких структур // Автореф. дис. … канд. екон. наук. — Львів, 2000. — 20 с.

62. Миронова О. А. Финансовый учет в системе управления. Автореф. дис. … д-ра экон. наук. — М.: РЭА, 1998. — 40 с.

63. Кузьмінський А. М., Кузьмінський Ю. А. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. — К.: Все про бухгалтерський облік, 1999. — 288 с.

64. БСЭ. — 3-е изд. — М., 1974. — Т. 16. — 615 с.

65. Малькова Т. Н. Исторический анализ методологии бухгалтерского учета: Дис. … д-ра экон. наук. — СПб., 1998. — 305 с.

66. Правила бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банку: Постанова Правління НБУ від 25.09.97 р. № 316 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 1997. — Вип. 11. — С. 25—33.

67. Закон України про внесення змін у Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» // ВВР. — 1997. — № 27. — Ст. 181.

68. Положення про формування коригуючих проводок, що здійснюються банками: Затв. постановою Правління НБУ від 09.10.2001 р. № 427 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 2001. — Вип. 11. — С. 103—116.

69. Положення «Про порядок розрахунку резерву на відшкодування збитків комерційних банків від операцій з цінними паперами»: Затв. постановою Правління НБУ від 30.12.99 р. № 629 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 2000. — Вип. 2. — С. 33—49.

70. Шеремет А. Д. Методы оценки кредитоспособности предприятий в западных странах: Реформирование бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами // Татуровские чтения, эк. фак-т МГУ им. М. В. Ломоносова 26—27 июня 2000 г.: Сб. статей / Под ред. А. Н. Хорина. — М.: Макс-Пресс, 2000. — С. 314—317.

71. Інструкція з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами ус­танов комерційних банків України: Постанова Правління НБУ від 30.12.97 р. № 466 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 1998. — Вип. 2. — С. 5—35.

72. Положення про порядок формування і використання резервів для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості комерційних банків: Затв. постановою Правління НБУ від 31.03.99 р. № 157 // Законодавчі і нормативні акти з банківської діяльності. — 1999. — Вип. 5 — С. 54—57.

73. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку комер­ційних банків України: Постанова Правління НБУ від 21.11.97 р. № 388. — 148 с.

74. Соколов Я. В. Очерки по истории бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1991. — 400 с.

75. Соколов Я. В. Классификация счетов бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. — 1996. — № 7. — С. 32—36.

76. Палий В. Ф., Соколов Я. В. Теория бухгалтерского учета. — М., 1988. — 280 с.

77. Кузьминский А. Н. Теория бухгалтерского учета: Учеб. — К.: Вища шк., 1990. — 311 с.

78. Струков С. А., Струков Л. С. Международная стандартизация и гармонизация учета и отчетности. — М.: Бухгалтерский учет, 1998. — 316 с.

79. Сопко В. В. Бухгалтерський облік: поняття, сутність: Доповіді та тези доповідей, виголошені на міжнар. наук.-практ. конф. 23—24 листопада 2000 р. «Розвиток науки про бухгалтерський облік» // Вісник ЖІТІ. —Житомир, 2000. — № 12. — С. 51—60.

80. Дембинский Н. В. Основные теоретические проблемы науки о бухгалтерском учете. — Минск: Белгосуниверситет, 1960. — 86 с.

81. Малышев И. В. Теория двойственности отражения хозяйственных актов в бухгалтерском учете. — М.: Статистика, 1971. — 111 с.

82. Єременко В. В. Сучасна парадигма економічної науки // Економіка України. — 1994. — № 3. — С. 72—76.

83. Волковой В. М., Лахова Є. В. Международные стандарты бухгалтерского учета. Основные принципы и приемы конвертации. — М.: Аудитор, 1998. — 72 с.

84. Бутинець Ф. Ф. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник для студентів вузів спец. 7.050106 «Облік і аудит». — Вид. 2-ге, доп. і перероб. — Житомир: ЖІТІ, 2000. — 640 с.

85. Кужельний М. В., Лінник В. Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. — К.: КНЕУ, 2001. — 334 с.

86. Метьюс М. Р., Перера М. Х. Б. Теория бухгалтерского учета: Учеб.: Пер. с англ. / Под ред. Л. В. Соколова, И. А. Смирновой. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. — 663 с.

87. Дж. Синке мл. Управление финансами в коммерческих банках: Пер. с англ. 4-го переработанного изд. / Под ред. Р. Л. Левиты, Б. С. Пинскера. — М.: 1994, Catallaxy. — 820 с.

88. Хорин А. Н., Кукин С. А. Дилеммы финансового учета: принципы или правила? // Бухгалтерский учет. — 1995. — № 2. — С. 3—11.

89. Новодворский В. Д., Хорин А. Н. Об объекте, предмете и принципах бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. — 1995. — № 1. — С. 9—12.

90. Соколов Я. В. Очерки по истории бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1991. — 400 с.

91. Палий В. Ф., Соколов Я. В. АСУ и проблемы теории бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 1981. — С. 224.

92. Немчинов П. П. Загальна теорія бухгалтерського обліку: Підручник. — К.: Вища шк., 1979. — 304 с.

93. Білуха М. Т. Теорія бухгалтерського обліку. Підручник. — К.: КДТЕУ, 2000. — 690 с.

94. Верига Ю. А., Деньга С. М. Предмет і метод бухгалтерського обліку: погляд на проблему: Доповіді міжнар. наук. конф. 23—24 листопада 2000 р. «Розвиток науки про бухгалтерський облік». — Вісник ЖІТІ. — 2000 р. — № 2. — С. 119—131.

95. Макконнелл К. Р., Брю С.-Л. Экономикс: принципы, проблемы и политика // Пер. с англ. 11-го изд. — К.: Хагар, 1998. — 785 с.

96. Юденков Ю. Н. Проблемы внедрения управленческого учета в российскую банковскую практику // Бухгалтерия и банки. — 1999. — № 11. — С. 3—9.

97. Скоун Т. Управленческий учет: Пер. с англ. / Под ред. Н. Д. Эриашвили. — М.: Аудит, Юнити, 1997. — 179 с.

98. Сатубалдин С. С. Учет затрат на производство в промышленности США. — М.: Финансы, 1980. — 141 с.

99. Чумаченко Н. Г. Проблемы учета и экономического анализа в управлении промышленным производством: Дис. … д-ра экон. наук. — М., 1970. — 620 с.

100. Чумаченко Н. Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. — М.: Финансы, 1971. — 240 с.

101. Карпова Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов. — М.: Аудит, Юнити, 1998. — 350 с.

102. Нарибаев К. Н. Основные тенденции современного развития учета в СССР и США. — Алма-Ата: Мектеп, 1978. — 95 с.

103. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А. Д. Шеремета. — М.: ФБК-Пресс, 1999. — 512 с.

104. Сербин В. М. Стратегическая управленческая информация и учет затрат в современном банке // Бизнес и банки. — 1999. — № 11(437). — С. 4—5.

105. Сорос Дж. Криза глобального капіталізму. (Відкрите суспільство під загрозою): Пер. з англ. / Р.Ткачук, А. Фролкін. — К.: Основи, 1999. — 259 с.

106. Румак О. Х. Управленческий учет в сельскохозяйственных предприятиях. — К.: Урожай, 1994. — 120 с.

107. Спасов Д. Проблемы развития теории и практики бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет в системе экономической информации. Материалы международного симпозиума в Болгарии. — Свиштов, 1972. — С. 6.

108. Стуков С. А. Система производственного учета и контроля. — М.: Финансы и статистика, 1988. — 223 с.

109. Пендорф Б. Фабричная бухгалтерия в связи с калькуляцией и статистикой. — Л.: Наука и шк., 1928. — 196 с.

110. Пушкар М. С. Тенденції та закономірності розвитку бухгалтерського обліку в Україні (теоретико-методологічні аспекти). — Тернопіль: Екон. думка, 1999. — 423 с.

111. Мюллер Г., Гернон Х., Мник Г. Учет: международная перспектива / Пер. с англ. — М.: Финансы и статистика, 1993. — 136 с.

112. Тютюнник А. В. Бюджетное планирование в коммерческом банке // Бухгалтерия и банки. — 2000. — № 4. — С. 43—48.

113. Чаусов В. Бюджетирование деятельности банка // Бухгалтерия и банки. — 2000. — № 11. — С. 22—25.

114. Райан Б. Стратегический учет для руководителя: Пер. с англ. / Под ред. В. А. Микрюкова. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. — 616 с.

115. Основы управления социалистическим производством / Под ред. Д. М. Крука. — М.: Экономика, 1985.

116. Колпаков В. М. Теория и практика принятия управленческих решений: Учеб. пособие. — К.: МАУП, 2000. — 256 с.

117. Джон К. Шанк, Виджей Говидараджан. Стратегическое управление затратами / Пер. с англ. — СПб.: Бизнес Микро, 1999. — 288 с.

118. Мацкевичюс И. С. Калькулирование себестоимости продукции: Исторический аспект. — Вильнюс, 1974. — 212 с.

119. Керилов В. Э. Калькулирование себестоимости продукции // Финансовая газета. — 1999. — № 2. — С. 13.

120. Ластовецкий В. Е. Учет затрат по факторам производства и центрам ответственности. — М.: Финансы и статистика, 1998. — 163 с.

121. Николаева С. А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ-костинг». — М.: Финансы и статистика, 1993. — 128 с.

122. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост: Пер. с англ. / Под ред. Н. Д. Эриашвили. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. — 224 с.

123. Тютюнник А. В. Реструктуризация кредитных организаций в России: управленческий аспект // Бухгалтерия и банки. — 1999. — № 4. — С. 2—7.

124. Голубович А. Д. и др. Управление банком: организационные структуры, персонал и внутренние коммуникации. — М.: Менатеп-Информ, 1992. — 256 с.

125. Тютюнник А. В. Стратегическое планирование в современном банке // Бизнес и банки. — 1999. — № 3. — С. 64—68.

126. Гаврилова Н. А. Принципы бизнес-планирования и бюджетирования подразделений банка // Бюллетень финансовой информации. — 1999. — № 3. — С. 51—56.

127. Зубченко Л. Новые методы управления и контроля в банках: Зарубежный опыт // Бизнес и банки. — 1998. — № 21—22(395—396). — С. 30.

128. Похилько А. Е. Эволюция системы управленческого учета в банках развитых стран Европы на примере Германии / Материалы науч.-практ. конф. «Татуровские чтения» 26—27 июля 2000 г.: Сб. статей / Под ред. А. Н. Хорина. — М.: МАКС Пресс, 2000. — С. 191—201.

129. Аккоф Рассел. Планирование будущего корпорации / Пер. с англ. — М.: Прогресс, 1985. — 457 с.

130. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контроллинга: Пер. с нем. / Под ред. и с предисл. А. А. Турчака, Л. Г. Головача, М. Л. Лукаше­вича. — М.: Финансы и статистика, 1997. — 800 с.

131. Ивашкевич В. Б., Зайцев С. Н. Контроллинг на предприятиях Федеративной Республики Германии // Бухгалтерский учет. — 1996. — № 10. — С. 70—80.

132. Карминский А. М., Оленев Н. И., Примак А. Г., Фалько С. Г. Контроллинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контроллинга в организациях. — М.: Финансы и статистика, 1998. — 256 с.

133. Международные стандарты финансовой отчетности. — М.: Аскери-АССА. — 1998. — 890 с.

134. Направления развития в банковском контроллинге. Зарубежный опыт // Бизнес и банки. — 1998. — № 28 (402). — С. 7.

135. Ларионова И. В. Методы управлення рисками кредитной организации и способы их ограничения // Бизнес и банки. — 2000. — № 40 (518). — С. 1—3.

136. Ларионова И. В. Система мер антикризисного управлення как фактор восстановления стабильности кредитной организации // Бизнес и банки. — 2000. — № 44 (522). — С. 3—5.