11.1. бухгалтерський облік номіналу депозиту та нарахування процентів за депозитом

Бухгалтерський облік депозитних операцій грунтується на загальноприйнятих у міжнародній практиці принципах: безперервності діяльності установи банку; стабільності правил бухгалтерського обліку; обережності; нарахування доходів та видатків (поділ звітних періодів); дати операції, окремого відображення активів та пасивів; переваги змісту над формою; оцінки активів та пасивів.

Облік операцій із залучення, розміщення, погашення депозитів, нарахування та списання (отримання) витрат (доходів) за ними здійснюється відповідно до інструкції з бухгалтерського обліку депозитних операцій установ комерційних банків України, що затверджена Постановою Правління Національного банку України 20.08.99 р. за № 418. Зазначена Інструкція визначає порядок обліку міжбанківських депозитів, депозитів суб’єктів господарської діяльності та фізичних осіб до запитання, короткострокових, довгострокових та гарантійних. Відповідно до діючого Плану рахунків виокремлюються окремі групи рахунків для обліку перелічених категорій депозитів.

За строками використання коштів депозити поділяються на:

депозити до запитання;

депозити на визначений строк (строкові).

До депозитів до запитання відносяться залишки тимчасово віль­них коштів клієнтів банку на кореспондентських і поточних рахунках, а також кошти бюджету і позабюджетних фондів. Зазначені рахунки відкриваються відповідно до вимог Інструкції «Про відкриття банками рахунків у національній та іноземній валюті», що затверджена Постановою Правління Національного банку України від 18.12.98 р. за № 527. Депозит враховується на всю суму його номіналу на депозитному рахунку до моменту погашення.

Залежно від методу виплати процентів за депозитами,

за період або

на період (авансом)

змінюється сума депозиту і сума, що надходить від депонента. В будь-якому разі номінальна сума депозиту і сума, що враховується на депозитному рахунку, збігаються.

За умовами виплати процентів «за період», сума сплачується періодично або в кінці строку, що визначений депозитним договором. Отже, на дату залучення коштів виконується бухгалтерське проведення:

Д-т Поточний рахунок клієнта (кореспондентський рахунок, каса, депозитний рахунок)

К-т рахунки депозитів

Проценти авансом сплачуються одночасно із внесенням коштів на депозит, саме тому номінал депозиту буде перевищувати суму, отриману від депонента на суму сплачених авансом процентів. Отже, на дату залучення депозиту виконується таке бухгалтерське проведення:

на суму отриманих коштів

Д-т Каса (поточний рахунок, кореспондентський рахунок)

на суму сплачених процентів авансом

Д-т Витрати майбутніх періодів

на суму номіналу

К-т Депозитні рахунки.

Кошти на депозит залучаються за процентною ставкою, що зазначається в депозитній угоді. Як правило, для розрахунку суму нарахованих процентів, комерційні банки використовують номінальну або фактичну процентну ставку.

При використанні номінальної процентної ставки сума процентів за депозитом розраховується шляхом множення номіналу депозиту на процентну ставку, зазначену у депозитному договорі.

За допомогою фактичної процентної ставки сума процентів визначається за певний період з урахуванням раніше сплачених процентів. Розрахунок виконується із застосуванням номінальної процентної ставки до номіналу депозиту, збільшеного на суму раніше сплачених процентів.

Незалежно від методу накопичення процентів, загальна їх нарахована сума не змінюється на дату закінчення дії депозитного договору.

Облік процентів за депозитами здійснюється за принципом нарахування та відповідності з використанням рахунків «Нарахованих витрат» чинного плану рахунків, про що в обліку виконується проведення:

Д-т Рахунки процентних витрат

К-т Рахунки нарахованих витрат.

Якщо дати нарахування і сплати процентів збігаються (наприклад, за депозитами овернайт), то банк (за умови, що це передбачено внутрішньою обліковою політикою) може безпосередньо відносити відповідну суму процентів на рахунки витрат. У цьому випадку в обліку виконується проведення:

Д-т Рахунки процентних витрат

К-т Поточний рахунок клієнта.

Сплачені авансом проценти не рідше одного разу на місяць упродовж дії депозитного договору амортизуються з віднесенням відповідної суми на процентні витрати. Йдеться про бухгалтерський запис:

Д-т Рахунки процентних витрат

К-т Витрати майбутніх періодів.

У разі неотримання депонентом належних сум процентних виплат по закінченні дії депозитного договору, сума процентів приєднується до депозиту (можливо враховувати цю суму і за рахунками нарахованих витрат).

Раніше, під час розгляду питання про нарахування процентів за кредитними операціями зазначалося, що цю роботу виконують працівники кредитного або фінансового підрозділів банку. Ця практика поширюється і на операції з нарахування процентів за депозитами. Оскільки бухгалтерія несе відповідальність за достовірність інформації, що включена до фінансової звітності, працівники мають володіти методикою нарахування процентів принаймні із суто практичного боку. Застосування методу нарахування, що є основоположним при підготовці фінансової звітності, діє в межах принципів відповідності та обережності. Це означає, що в наказі банку про затвердження облікової політики на відповідний фінансовий рік має передбачатись проведення перевірки нарахування процентів за депозитами та достовірності записів за рахунками бухгалтерського обліку. Така перевірка проводиться працівниками бухгалтерії, до службових обов’язків яких не входить нарахування процентів.

Для розуміння методики розрахунку треба усвідомити, що обчислення процентів за допомогою номінальної процентної ставки (метод рівних частин) веде до того, що витрати банку в окремі періоди будуть викривлені відносно поточної вартості сумарних зобов’язань за депозитом, що включають номінал та проценти. Це певною мірою порушує вимоги принципу відповідності.

Розрахунок процентних виплат із застосуванням фактичної процентної ставки (актуарний метод) дозволяє розподіляти витрати з огляду на поточну вартість депозиту в окремі періоди. Очевидна перевага полягає в тому, що фактичні витрати банку відповідають сумам зобов’язань за депозитом (включаючи проценти) у кожному періоді. Тому вартість депозитних ресурсів, яка обчислюється як відношення процентних виплат до сумарних зобов’язань за депозитом, залишається незмінною.

Розглянемо приклади.

Банк залучає депозит обсягом 10 000 грн. на 6 місяців за річною ставкою 40\% з виплатою процентів при погашенні, нарахування яких проводиться щомісячно. При визначенні кількості днів дії депозиту розрахунок виконується за методом «30/360», а отже, сума процентів за 6 місяців досягне 2000 грн.

Розрахунок: .

У разі застосування номінальної ставки та щомісячного нарахування процентів витрати банку щоразу збільшуватимуться на 333 грн.

Розрахунок: .

Як бачимо, система розрахунків доволі проста, проте похибка існує. На підтвердження цьому розглянемо розрахунок із використанням фактичної ставки, за якою майбутні сплачені суми обчислюються за формулою:

,               (11.1)

де P — сума номіналу депозиту;

In — сума майбутнього платежу наприкінці періоду n;

i — річна процентна ставка;

n — період здійснення платежу у річному обчисленні.

Не виключено, що депозитна операція відображатиметься лише двома потоками, а саме:

залучення депозиту;

сплата номіналу депозиту та процентів.

У цьому разі фактична річна процентна ставка обчислюється за формулою

,               (11.2)

де S — нарощена сума депозиту наприкінці періоду n, тобто номінал депозиту, а також проценти;

Р — сума номіналу депозиту;

n — строк депозиту у річному обчисленні.

Отже, сума нарахованих процентів за депозитом при застосуванні фактичної річної процентної ставки обчислюється за формулою

,                (11.3)

де I — сума процентів за поточний період;

S — нарощена сума депозиту наприкінці попереднього періоду (номінал депозиту та проценти);

і — річна фактична процентна ставка;

n — кількість періодів нарахування процентів за депозитом.

Зауважимо, що процентна ставка і період депозиту мають бути приведені до однієї бази (рік, квартал, місяць).

Повернемося до умови прикладу. Фактична процентна ставка, обчислена за формулою (11.2), становить 44\% річних. Справді:

.

Витрати, грн., за депозитом щомісячно розраховуватимуться так:

За 1-й місяць:

 грн.;

за 2-й:

 грн.;

за 3-й — 327,87 грн.;

за 4-й — 337,98 грн.;

за 5-й —348,41 грн.;

за 6-й —359,16 грн.

Використання актуарного методу на відміну від методу рівних частин забезпечує відображення реального поступового збільшення витрат банку до зростаючого розміру зобов’язань банку за депозитом. Ставка витрат (2,99\%) залишається незмінною.

Результати обчислень подамо у вигляді табл. 11.1.

Таблиця 11.1

ПРОЦЕНТНІ ВИДАТКИ, ГРН., ЗА ДЕПОЗИТНОЮ ОПЕРАЦІЄЮ

Досить поширеною є методика розрахунку процентів за депозитом із щоквартальною їх капіталізацією. Припустимо, що банк залучає депозит фізичної особи обсягом 50 000 грн. на 6 місяців за ставкою 42\% річних із капіталізацією процентів щоквартально.

Проценти нараховуються в останній день місяця. Кількість днів у розрахунку береться за методом «30/360».

При капіталізації проценти щоквартально зараховуються на депозитний рахунок. Наступне нарахування процентів проводиться на суму депозиту, збільшену на суму нарахованих процентів.

Беручи до уваги ці пояснення, проведемо розрахунок і отримані результати подамо у вигляді табл. 11.2.

Таблиця 11.2

РОЗРАХУНОК ПРОЦЕНТНИХ ВИПЛАТ ПРИ КАПІТАЛІЗАЦІЇ ПРОЦЕНТІВ

Усього нараховано процентів на суму 11051,25 грн. Отже, сума депозиту при погашенні, включаючи нараховані проценти, становить 61051,25 грн.

Розрахунок: (50000 + 11051,25) = 61051,25 грн.

Фактична процентна ставка, \% (річних):

Отже, фактична процентна ставка вища за ту, яку передбачено угодою. За формулою  обчислимо проценти актуарним методом за кожний місяць дії депозитної угоди (табл. 11.3).

Таблиця 11.3

ВИТРАТИ, ГРН., ЗА НАРАХОВАНИМИ ПРОЦЕНТАМИ ПРИ ВИКОРИСТАННІ АКТУАРНОГО МЕТОДУ

У наведеному прикладі бухгалтерські проведення відображаються за рахунками так.

· При залученні депозиту:

Д-т Каса (поточний рахунок клієнта)         50000 грн.

К-т 2630 Короткострокові депозити фізичних осіб      50000 грн.

· У разі застосування методу рівних частин наприкінці кожного місяця І кварталу банк проводить операцію з нарахування процентів за депозитом:

Д-т 7041 Процентні витрати за строковими коштами, які отримані від фізичних осіб     1750 грн.

К-т 2638 Нараховані витрати за строковими коштами фізичних осіб    1750 грн.

· При застосуванні актуарного методу до витрат банку щомісяця відносяться суми нарахованих процентів, зазначених у табл. 11.3.

· Протягом 1-го, 2-го та 3-го місяця дії депозитної угоди на витрати відповідно відносять: 1692, 1749, 1809 гривень, про що в обліку здійснюють проведення:

Д-т 7041

К-т 2638.

· За правилами актуарного методу та враховуючи положення даної депозитної угоди, щоквартально банк капіталізує нараховані за три місяці суми процентів, про що вноситься запис у систему бухгалтерського обліку:

Д-т 2638 Нараховані витрати за строковими коштами фізичних осіб    5250 грн.

К-т 2630 Короткострокові депозити фізичних осіб                 5250 грн.

Наприкінці четвертого місяця проценти нараховуються з огляду на нарощену суму депозиту (номінал та суми процентів, нарахованих за попередні 3 місяці).

У наступних місяцях дії депозитної угоди бухгалтерські записи з нарахування відсотків та їх капіталізація аналогічні попереднім.