Тема 12.  аудит учета выпуска готовой продукции (работ, услуг) и её реализации.

Счета 40, 46, 45, 90, 91. Аудитор проверяет кто ведёт участок коммерческих операций (возраст, образование, бухгалтерский стаж, наличие нормативной базы по этому участку, знание бухгалтером особенностей реализации собственной продукции и товаров, приобретаемых для реализации), какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка (Положение о договорных поставках) кому подотчетен данный бухгалтер, кто его проверяет по исполняемой работе, перечень применяемых первичных документов, порядок их возникновения, система нумерации, заполнение всех реквизитов в первичных документах, наличие регистрационных журналов. Проверяется наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета, оборотных ведомостей, технологию обработки первичных документов по учету производства от приема до архива.

Аудит учета выпуска готовой продукции. Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответствует действующим стандартам, принята техническим контролем и сдана на склад или заказчику в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком её приемки. Комплектность и качество готовой продукции удостоверяются соответствующими отметками в паспортах, сертификатах, ярлыках и других документах. Вся произведенная продукция должна быть отражена в бухгалтерском учете. В случае применения в производстве средних норм расхода сырья и материалов или нарушения технических условий выпуска продукции, или необоснованного списания материалов сверх норм или на потери в цехах возникают условия для производства неучтенной продукции. Поскольку неучтённая продукция не отражается в бухгалтерских документах, во многих случаях её наличие определяется косвенно на основании документации, отражающей технологические процессы производства этой продукции (наряды на з/пл, оперативные документы о закладках сырья и выпуске продукции, показания автоматических счетчиков на конвейерах за разные смены, проверка оперативных данных смежных цехов на передачу полуфабрикатов, пропуска на вывоз с территории, накладные и т.п.).

Действующим Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены два варианта учета выпуска готовой продукции (выполненных работ): с использованием счетов 40 и 46, или без них, что должно быть отражено в Положении об учетной политике.

При проведении проверки необходимо установить:

 - правильность и своевременность оформления документов на сдачу продукции из производства на склад;

 - правильность организации складского учета готовой продукции;

 - правильность отражения в бухучете операций, связанных с выпуском готовой продукции;

 - правильность определения производственной себестоимости готовой продукции по видам изданий или заказам;

 - правильность расчета суммы отклонений фактической себестоимости от плановой и их списания;

 - правильность составления бухгалтерских проводок по учету выпуска готовой продукции (работ, услуг);

 - соответствие записей аналитического и синтетического учета по счетам 40, 43, 46 записям, указанным в главной книге и балансе;

 - правильность оценки готовой продукции.

В настоящее время применяется шесть видов оценки готовой продукции:

а)По фактической производственной себестоимости. Этот способ используется сравнительно редко, в основном на предприятиях индивидуального производства, выпускающих крупное уникальное оборудование и транспортные средства, а также на предприятиях с ограниченной номенклатурой массовой продукции.

б)По сокращенной производственной себестоимости - без общехозяйственных расходов. Применяется в тех же производствах.

в)По оптовым ценам реализации. Оптовые цены могут применяться в качестве твёрдых учётных цен. Отклонения фактической себестоимости продукции учитываются на отдельном аналитическом счете (сч.40 и 46). При устойчивых оптовых ценах этот вариант оценки продукции является самым распространенным, так как позволяет сопоставлять оценку продукции в текущем учёте и отчётности, что важно для контроля  над правильным определением товарного выпуска.

г)По плановой (нормативной) производственной себестоимости, которая также может выступать в качестве твердой учетной цены. При этом способе необходимо отдельно учитывать отклонения фактической производственной себестоимости продукции от плановой или  нормативной. Достоинство данного способа оценки готовой  продукции  заключается в обеспечении единства оценки в планировании учета. Однако если плановая (нормативная) себестоимость продукции изменяется часто, то переоценка остатков готовой продукции усложняется. Вариантом этого способа является сокращённая нормативная себестоимость (без накладных расходов).

д)По свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС. Этот способ используется при выполнении единичных заказов и работ.

е)По свободным рыночным ценам. Этот вариант оценки применяется для учета товаров, реализуемых через розничную сеть.

Аудит учета коммерческих расходов. Расходы, связанные со сбытом продукции, называются коммерческими (внепроизводственными). Коммерческие расходы вместе с производственной себестоимостью образуют полную себестоимость.

При проверке необходимо установить:

 - правильность включения затрат в состав коммерческих расходов. В их состав входят: расходы на тару и упаковку, производимые согласно прейскурантам или условиям договора за счёт предприятия-поставщика; транспортные расходы по сбыту продукции, производимые за счет поставщика погрузка, доставка, разгрузка, а также расходы по оплате услуг транспортно-экспедиционных контор; комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым предприятиям и организациям в соответствии с договорами; затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по телевидению, проспекты, каталоги, буклеты, на участие в выставках, ярмарках; стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами покупателям или посредническим организациям бесплатно и другие аналогичные затраты; прочие расходы по сбыту (расходы по хранению, подработке, подсортировке и т.п.);

 - соблюдение установленных нормативов расходов на рекламу;

 - соблюдение основных положений по учету тары на предприятиях: правильное и своевременное документальное отражение операций по заготовлению, поступлению и отпуску тары на складах, в цехах, участках и других местах ее хранения. Затраты по изготовлению новой тары учитываются на счёте 23. Изготовленная тара сдается на склад по приемо-сдаточным накладным в оценке по действующим оптовым ценам: Д-т 10 = К-т 23. Со склада тара списывается проводкой: Д-т 20 = К-т 10, если затаривание выполняется в основных цехах и проводкой: Д-т 44 = К-т 10, если затаривание выполняется на складе готовой продукции;

 - правильность ведения аналитического учета по сч.43. По истечении отчетного периода коммерческие расходы списываются на себестоимость продукции;

 - правильность бухгалтерских проводок по выполняемым операциям;

 - правильность отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе;

 - соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в главной книге и балансе.

Аудит учета отгрузки и реализации продукции. Под готовой продукцией понимаются изделия и полуфабрикаты, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад. Под отгруженной или отпущенной продукцией (работами, услугами) понимают продукцию и услуги, на которые выписаны счета покупателю, но не оплачены. Реализация продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами или путем свободной продажи через розничную торговлю.

В договорах на поставку готовой продукции указывают поставщика и покупателя, необходимые характеристики изделий, цены, скидки (накидки), порядок расчетов, НДС и другие реквизиты (непреодолимые (форс-мажорные) обстоятельства, поручительство, гарантии исполнения договорных условий, порядок возмещения убытков, оговорку об арбитраже и др.). При установлении отпускных цен в договоре оговаривается, за чей счет производится оплата расходов по доставке продукции от поставщика до  покупателя. В договорах это условие обозначается с помощью слова "ФРАНКО". Различают следующие виды франко-мест, до которых все расходы по отгрузке продукции несет поставщик:

а)Франко-склад поставщика, когда все расходы, связанные с отгрузкой, предприятие-поставщик включает в платежное требование-поручение отдельной строкой (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе, на станции ж.д., стоимость перевозки и железнодорожный тариф) для взыскания с покупателя отдельно от основной цены.

б)Франко-станция отправления, когда поставщик предъявляет покупателю отдельно от основной цены сумму ж.д. тарифа и стоимость погрузки в вагоны.

в)Франко-станция назначения, когда расходы по отгрузке и ж.д. тариф оплачивает сам поставщик.

г)Франко-склад покупателя, когда кроме указанных выше расходов оплачиваемых за счет поставщика, последний берет на себя все расходы по разгрузке (перегрузке) на станции покупателя, на его складе и другие сопутствующие расходы.

Основанием для отгрузки готовой продукции покупателям или отпуска ее со склада обычно служит приказ коммерческого отдела. На основании товарно-транспортных накладных, ж/д. накладных (авианакладных или других) покупателю выписывают счет и платежное требование для расчетов через банк. В платежном требовании указывают наименование и адрес поставщика и покупателя, номер договора, вид отправки, сумму платежа, НДС, стоимость отдельно оплачиваемых тары и упаковки, сумма транспортных тарифов, подлежащие возмещению покупателем. Платежное требование вместе с поручением должно быть сдано в банк на следующий день. Все выписанные счета (платежные требования) должны быть занесены в регистр счета 45. по цене реализации без проводки. По мере оплаты расчётных документов покупателями (Д-т 50,51,52 = К-т 62), бухгалтерской справкой выполняется проводка реализации по отпускным ценам: Д-т 62 = К-т 90 и проводка отгрузки: Д-т 90 = К-т 45 по с/стоимости в регистре счета 90. Одновременно на основании отгрузочных накладных или специального расчёта выполняется проводка: Д-т 45 = К-т 43(41). Продукция, измеряемая поштучно (крупногабаритная), включается в обьём реализации только при полной её оплате. Частичная оплата такой продукции отражается как кредиторская задолженность. Стоимость оплаченной, но не вывезенной продукции включается в обьем реализации продукции, если она оставлена и соответственно оформлена на ответственное хранение у поставщика. На ответственное хранение передаются: крупногабаритное оборудование, экспортная продукция, или продукция, которую покупатель не может вывести по объективным причинам.

При предварительной оплате поставки, записанной в договоре, поставщик выписывает счет-фактуру и направляет покупателю для оплаты. Остальные процедуры повторяются как описано выше.

При проверке правильности отгрузки и реализации продукции необходимо установить:

 - заключены ли договора на поставку готовой продукции и правильность их оформления;

 - правильность оформления документов на отгрузку продукции;

 - правильность применения цен на отгруженную продукцию. Реализация может осуществляться по свободным отпускным ценам и тарифам (с НДС), по регулируемым оптовым ценам и тарифам (с увеличением на НДС), по регулируемым розничным ценам и тарифам с включением НДС;

 - правильность формирования отпускной цены с учетом  оплаты расходов по доставке продукции от поставщика до покупателя, в соответствии с заключенным договором поставки.

 - своевременность предъявления в банк платежного требования за отгруженную продукцию;

 - правильность составления бухгалтерских проводок по учету отгрузки и реализации продукции (работ, услуг);

 - правильность ведения аналитического и синтетического учета отгрузки и реализации продукции (работ, услуг) в зависимости от выбранного варианта определения реализации в учетной политике;

 - соответствие записей аналитического и синтетического учёта по счетам 45, 90 записям, указанным в главной книге и балансе.

Аудитор должен отследить по документам даты отгрузки и порядок включения отгруженной продукции в реализацию.

Аудит бартерных операций. Под бартерными сделками понимают операции, предусматривающие натуральный товарообмен на сбалансированной основе и оформляемые между юридическими лицами одним договором, в котором обязательно определяются номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия поставки. Стоимостная оценка обмениваемых товаров используется только для оценки сбалансированности встречных товаропотоков. Бартерные сделки не предусматривают использование партнерами средств в иностранной или российской валюте для организации встречных поставок товаров, поскольку это безденежные операции. За приобретённый товар покупатель расплачивается не деньгами, а товаром. Аналогично продавец за свой товар получит не деньги, а другой товар.

При определении выручки от реализации применяется два варианта: по отгрузке или по оплате.

Учет расходов (накладные, коммерческие расходы, оплата таможенных пошлин и таможенных процедур, НДС, акцизов) осуществляется в общеустановленном порядке, действующем для реализации за наличный или безналичный расчет. Необходимо помнить, что если предприятие осуществляет прямой обмен продукции (работ, услуг) по ценам не выше с/ст., то для налогообложения  прибыли, исчисления НДС под выручкой для целей  налообложения понимается сумма сделки по рыночным ценам, либо сумма себестоимости плюс процент рентабельности, действующий в регионе. Эквивалентность обмена достигается только применением мировых цен. Договорные цены, в основе которых лежат оптовые и розничные цены, дают хозрасчетный доход предприятию, однако не обеспечивают эквивалентный обмен. Стоимостная оценка товаров при бартерных операциях необходима также для таможенного учета, для определения страховых сумм, оценки претензий, начисления санкций.

Расчеты по взаимным претензиям (штрафы, уценки) при бартерных сделках, как правило, производятся дополнительными поставками или уменьшением поставок товаров. Следует иметь ввиду, что основной причиной использования бартерных сделок в международной торговле считается недостаток

конвертируемой валюты, её неустойчивость и др.