Аудит - Навчальний посібник (Немченко В. В., Редько О. Ю.)

15.1. прийоми та методи внутрішнього аудиту

Відправним пунктом у вивченні будь-якої науки є визначення її предмета, тобто з'ясування того, чим вона займається, що вивчає, коло основних питань, які нею вирішуються. Це має велике теоретичне і практичне значення для розвитку науки.

Аудит як фах, в Україні існує недавно. Тому не дивно, що так мало авторів роблять спроби дати визначення його предмета. Найбільш точно, на нашу думку, визначає предмет зовнішнього аудиту Л.П. Кула-ковська. Вона пише: «...предметом аудиту є вивчення за допомогою специфічних методів і прийомів документально зафіксованих операцій, які здійснюються в процесі кругообігу капіталу, з метою встановлення об'єктивної істини і доведення її до користувачів інформації через незалежні висновки».

Якщо предмет зовнішнього аудиту стає більш-менш зрозумілим, то внутрішнього — у літературі взагалі майже відсутній. Так, з акцентом на бухоблік дають визначення предмета Пантелеев В.П., і Корінь-ко М.Д. Вони пишуть: «Предметом внутрішнього аудиту є експертна оцінка адекватності та ефективності функціонування систем бухобліку і внутрішнього контролю з метою недопущення небажаних відхилень».

Більш точно визначає предмет внутрішнього аудиту д.е.н., професор Редько А.Ю. Він вважає, що «предметом внутрішнього аудиту є будь-яка інформація, важлива для прийняття своєчасного і адекватного управлінського рішення. Так як носієм інформації є документи і

персонал, то вони стають об'єктом внутрішнього аудиту у системі управління підприємством». І дійсно предметом є «будь-яка інформація», а не тільки бухгалтерська, яка забезпечує безпеку бізнесу. Причому мова йде не тільки про запобігання банкрутству, але й просто про розробку заходів від захоплення підприємства, рейдерських атак. І зрозумілою, що у даному випадку використовується уся інформація (юридична, компрометуюча, особисті якості керівника та інша).

Безпосередньо з предметом пов'язаний метод науки. Термін «метод» походить від грецького «теиіосіоз», що означає «дорога за будь-чим», «шлях». Поняття «науковий метод» можна охарактеризувати як цілеспрямований підхід, шлях, за допомогою якого досягається певна мета, щось пізнається або вирішується. Метод являє собою комплекс різноманітних пізнавальних підходів та практичних операцій, спрямованих на отримання нових знань. Стосовно внутрішнього аудиту, під методом розуміють систему основних підходів та способів дослідження фактів господарського життя, які відповідають предмету та його завданням.

Методи здійснення внутрішнього аудиту, як і його предмет, виникають та змінюються разом з розвитком суспільства, економічної науки, особливостей підприємства.

Методи внутрішнього аудиту поділяють на методи проведення перевірки і методи її організації (див. рис. 15.1).

 

 

 

 

 

 

Рис. 15.1. Класифікація методів внутрішнього аудиту

До прийомів фактичного контролю відносяться:

інвентаризація;

обмір виконаних робіт;

огляд і обстеження;

контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво (експеримент), контрольне придбання;

лабораторний аналіз;

пояснення і довідки;

перевірка прийнятих рішень;

перевірка дотримання трудової дисципліни. Інвентаризація — це перевірка фактичної наявності господарських

засобів і їх відповідності даним бухобліку. Інвентаризація дозволяє шляхом перевірки майна і грошових коштів (активів) виявити їх фактичний стан. Вона стверджує дані бухобліку, виявляє необліковані цінності або допущенні збитки, розкрадання, нестачі. Тому за допомогою інвентаризації контролюється збереження майна підприємства, перевіряється повнота і достовірність облікованих даних.

Інвентаризація як спосіб визначення фактичної наявності засобів забезпечує достовірність облікових даних, тобто їх відповідність дійсності, яка може бути порушена із зазначених причин. Аудитор порівнює фактичні дані по об'єктах контролю з відповідними даними бухобліку. В результаті одержує докази щодо реальності відображених у звітності активів і пасивів.

Контрольний обмір виконаних будівельних, монтажних і ремонтних робіт проводиться внутрішнім аудитором з залученням спеціалістів будівельних організацій чи банків, що фінансують вказані роботи. Контрольні обміри проводяться безпосередньо на об'єкті. За їх допомогою встановлюється фактичний обсяг і вартість виконання робіт та перевіряється правильність їх відображення в актах приймання робіт і нарядах робітників, а також правильність списання матеріалів на проведення цих робіт. За допомогою обміру перевіряється:

а)         виконання характеру, кількості та вартості виконаних робіт що вказані в актах приймання і нарядах, а також в проекті та кошторисі;

б)         відповідність виконаних робіт, передбачених кошторисними но- рмами, на підставі яких складені розрахункові одиничні розцінки, ка- лькуляції і прейскурантні ціни, а також розцінки по нарядах;

в)         завершеність об'єктів, конструктивних елементів, етапів і вико- нання робіт або їх частин.

Майже у всіх системах внутрішньо-господарського контролю огляд — один із масових методичних прийомів фактичного контролю. Огляду підлягають найрізноманітніші об'єкти: виробничі приміщення, території, обладнання, склади, продукція тощо. Своєчасний огляд має велике значення для виявлення речових доказів злочинних дій. Так, наприклад, оглядаючи вагове господарство на складі або в магазині, внутрішній аудитор може виявити полегшені гирі або інші пристрої для обважування покупців. Внутрішній аудитор, наприклад, оглядаючи приміщення, може виявити сейфи чи металеві шафи, на яких немає інвентарних номерів.

Як і огляд, обстеження — це безпосереднє вивчення певних об'єктів підприємства, що перевіряються. В результаті його проведення внутрішній аудитор дізнається, на яких ділянках діяльності підприємства становище несприятливе. При цьому виявляються, головним чином, недоліки, що «знаходяться на поверхні»: перевитрати фонду зарплати, неналежна організація складського господарства, контрольно-пропускної системи тощо.

Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництву (експеримент) проводять з метою визначення достовірності діючих норм і нормативів витрат сировини і матеріалів на виробництво продукції або обсягів будівельно-монтажних робіт. За допомогою контрольного запуску виявляються: факти застарілих норм, в результаті чого в цехах і на складі утворюються невраховані лишки сировини і матеріалів; випадки зменшення норм часу і розцінок на виконувані роботи; неправильність розрахунків ефективності, прийнятих за основу при виплаті грошових винагород по впровадженню нової техніки, дійсний стан справ.

При контрольному запуску сировини у виробництво, як і при випуску контрольної партії продукції, фактичний контроль орієнтований на організацію і здійснення звичайного виробничого процесу (в тих самих умовах, на тому ж самому обладнанні, з тими ж самими працівниками та іншим персоналом, тим самим видом сировини, що найчастіше використовується, тощо), але під спостереженням внутрішнього аудитора. Все це необхідно здійснювати з орієнтацією на конкретні умови: як саме у відповідності до його системи внутрішньогосподарського контролю ( в тому числі із зафіксованою в наказі про облікову політику) підприємство, що перевіряється, організувало облік руху напівфабрикатів (деталей) у виробництві.

Контрольний запуск необхідно здійснити також за попередньо продуманою програмою із залученням досвідчених і компетентних працівників.

Контрольне придбання — це спеціальний, за особливою програмою організований методичний прийом фактичного контролю, який потенційно дозволяє визначити правильність і законність відпуску товарів покупцям, розрахунків з ними в умовах безпосереднього здійснення вказаних господарських операцій. Контрольне придбання покликане сприяти виявленню і документальній фіксації фактів обману покупців, порушення продавцями ліцензійних правил торгівлі тощо.

Експеримент — це такий метод вивчення фактів дійсності, при якому аудитор активно впливає на них шляхом створення спеціальних умов, необхідних для виявлення відповідних об'єктивних даних. Експеримент є найбільш складним і ефективним методом емпіричного пізнання. Він об'єднує в собі спостереження, порівняння, зміну.

Сучасну аудиторську практику не можна уявити без експерименту. Внутрішні аудитори звертаються до експерименту, коли необхідно перевірити відповідність нормативам фактичного списання матеріальних засобів, правильність тих або інших тверджень спеціалістів, випуску готової продукції та ін.

Лабораторні аналізи проводять тоді, коли визначити якісні ознаки сировини, матеріалів, готових виробів, виконаних будівельно-монтажних і ремонтних робіт іншими прийомами контролю неможливо.

В якості самостійного методичного прийому фактичного контролю можна розглядати і лабораторний аналіз якості сировини і матеріалів, товарів і готової продукції, інших товарно-матеріальних цінностей. Метою такої перевірки є уточнення їх суттєвих характеристик і отримання на цій основі якісно нової інформації.

У багатьох випадках суттєве значення має перевірка якості сировини і матеріалів, що приймаються на приймальні пункти чи використовуються у виробництві, а також напівфабрикатів і готової продукції. Це дає можливість виявити факти використання неповноцінної сировини, заміни одних матеріалів іншими, більш дешевими, недодання в продукцію, перекручення якісних показників продукції, що приймається чи випускається.

Залежно від мети перевірки та характеру продукції аналіз її може здійснюватися такими способами:

а)         огляду, визначення смаку, запаху, кольору тощо;

б)         за допомогою спеціальних приладів (наприклад, жирність моло- ка визначається жирометром);

в)         спеціальним дослідженням в лабораторії (визначення хімічного складу тощо).

Якщо перевірка якості можлива без спеціальних лабораторних досліджень і здійснюється прямо на місці знаходження продукції, то обов'язкову участь в ній повинні брати особи, відповідальні за дану ділянку роботи. Крім того, можуть бути залучені й інші особи.

Взяття проб або зразків здійснюється і оформляється внутрішнім аудиторним актом, який оформляється за підписами всіх присутніх.

Основними прийомами документального контролю є:

зустрічна перевірка документів;

взаємний контроль документів;

хронологічний аналіз господарських операцій;

нормативно-правова перевірка.

Одним з діючих прийомів документального контролю є зустрічна перевірка документів. Відомо, що більшість документів складається в двох і більше примірниках. При здійсненні внутрішніх операцій примірниках документів передаються до різних підрозділів одного підприємства, а при зовнішніх операціях — до різних організацій або підприємств, з якими підприємство, що перевіряється, вступило в господ-дарські взаємовідносини. Зіставлення декількох примірників одного і того ж документа і записів по них в облікових регістрах називається зустрічною перевіркою.

Проводячи зустрічну перевірку документальних даних, внутрішній аудитор вивчає і порівнює окрему інформацію, що повторюється