Фінансовий облік у банках - Навчальний посібник (Табачук Г. П., Сарахман О. М., Бречко Т. М.)

6.4.   особливостІ облІку цІнних паперІв у портфелІ до погашення та ІнвестицІй в асоцІйованІ І дочІрнІ компанІЇ

У портфелі до погашення обліковують придбані боргові цінні папери з фіксованими платежами або з платежами, які можна визначити, а також із визначеним терміном погашення. Боргові цінні папери належать до портфеля до погашення, якщо банк має намір та змогу утримувати їх до терміну погашення з метою отримання процентного доходу.

Згідно з чинними правилами банк не повинен первинно визна- вати цінні папери в портфелі до погашення, якщо:

�  немає фінансових ресурсів для фінансування цінних паперів

до погашення;

�  є юридичне або інше обмеження, яке може перешкодити на- мірові банку утримувати цінні папери до погашення;

�  протягом поточного фінансового року або протягом двох по- передніх фінансових років банк продав до дати погашення значну суму інвестицій порівняно із загальною сумою інвес- тицій, утримуваних до погашення.

Банк не повинен визнавати цінні папери як утримувані до пога- шення, якщо:

�  має намір утримувати цінні папери протягом невизначеного часу;

�  готовий продати їх у разі змін ринкових ставок відсотка, ри-

зиків, потреб ліквідності;

�  умови випуску безстрокових боргових цінних паперів перед- бачають сплату відсотків  протягом невизначеного часу (тобто немає фіксованого строку погашення);

�  емітент має право погасити цінні папери сумою, значно мен- шою, ніж їхня амортизована собівартість.

Цінні папери, за якими емітент передбачає дострокове погашен- ня, можуть бути визнані в портфелі до погашення, якщо банк має намір і змогу утримувати їх до строку погашення.

Боргові цінні папери в портфелі до погашення обліковують на рахунках 1-го та 3 класів Плану рахунків (табл. 6.5). Структура груп рахунків з обліку цінних паперів у портфелі до погашення аналогічна до інших портфелів.

 

 

 

Структура групи рахунків, де обліковують

Таблиця 6.5

 

боргові цінні папери в портфелі банку до погашення

 

Номери рахунків

 

Назва та характеристика рахунку

142

1420

1421

1422

1423

1424

144

1440

321

3210

3211

3212

3213

3214

Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення

А Облігації внутрішньої державної позики,

що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення

А Облігації зовнішньої державної позики, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення А Боргові цінні папери органів державної влади та місцевого самоврядування, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери, випущені банками та небанківськими фінансовими установами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери нефінансових підприємств, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку до погашення

Боргові цінні папери, емітовані Національним банком

України, у портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери, емітовані Національним банком

України, у портфелі банку до погашення

Боргові цінні папери в портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери органів державної влади в портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери органів місцевого самоврядування в портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери, випущені банками, у портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери, випущені небанківськими фінансовими установами, у портфелі банку до погашення

А Боргові цінні папери нефінансових підприємств у портфелі банку до погашення

Призначення рахунків: облік номінальної вартості боргових цін- них паперів у портфелі банку до погашення.

За дебетом рахунку проводять суми номінальної вартості цінних паперів, що придбані або переведені з іншого портфеля банку.

За кредитом рахунку проводять суми номінальної вартості цінних паперів, що погашені або переведені до іншого портфеля банку.

 

Придбані боргові цінні папери первинно оцінюють і відображу- ють у бухгалтерському обліку за собівартістю (у розрізі таких скла- дових: номінальна вартість, дисконт або премія,  сума накопичених процентів на дату придбання).  Комісійні витрати  та інші витрати, пов’язані з придбанням боргових цінних паперів, збільшують суму премії (дисконту)  на дату їх придбання.

Відображення в бухгалтерському обліку операцій із придбання, нарахування доходів за борговими цінними паперами в портфелі до погашення здійснюється аналогічно до порядку обліку вказаних опе- рацій за цінними паперами в портфелі на продаж.

На дату балансу боргові цінні папери в портфелі до погашення відображують  за амортизованою собівартістю із застосуванням ме- тоду ефективної ставки процента. Також банк повинен на дату ба- лансу визначати втрати від зменшення корисності боргових цінних паперів.

Банк постійно на дату балансу має оцінювати свій намір та здат- ність утримувати цінні папери до погашення. Переведення цінних паперів із портфеля до погашення до портфеля на продаж можливе, якщо в банку виник сумнів щодо здатності утримувати цінні папери до терміну погашення, і це було пов’язано, зокрема:

�  з погіршенням кредитоспроможності емітента;

�  зміною податкового законодавства;

�  об’єднанням або ліквідацією  банку;

�  зміною законодавства та регулятивних вимог;

�  зміною вимог до капіталу;

�  збільшенням ризиків.

Під час погашення боргових цінних паперів емітент сплачує но-

мінальну вартість цінних паперів,  а також проценти (за купонними цінними паперами) за період між датою останньої сплати купона та датою погашення. Облік нарахованих доходів за цінними паперами в портфелі банку  до погашення  здійснюється аналогічно бухгал- терському обліку нарахованих доходів за борговими  цінними папе- рами в портфелі на продаж. На дату погашення цінних паперів сума дисконту (премії) має бути повністю амортизована.

У разі настання строку погашення цінних паперів у бухгалтерсько- му обліку здійснюються такі проведення:

Дт  Рахунки  для обліку грошових коштів, поточний рахунок

(емітента)

 

Кт   Рахунки для обліку цінних паперів у портфелі до погашення (1420–1424, 1440, 3210–3214) – на номінальну вартість цін- них паперів

Кт   Рахунки  для обліку нарахованих  доходів за цінними папе- рами в портфелі до погашення  (1428, 1448, 3218) – на суму нарахованих процентів.

Якщо за погашеними цінними паперами раніше було сформова- но резерв під зменшення їхньої корисності, то здійснюють такі бух- галтерські проведення:

Дт  Рахунки для обліку резервів під знецінення цінних паперів у портфелі до погашення (1491, 3290)

Кт   Рахунки для обліку відрахувань у спеціальні резерви (7704)

– зменшення суми сформованого резерву.

У разі непогашення в термін цінних паперів або процентів за ними банк  зобов’язаний  визнавати  за такими  цінними паперами зменшення корисності. Боргові цінні папери, що не погашені у ви- значений емітентом термін, обліковують за окремими аналітичними рахунками балансових рахунків з обліку цінних паперів.

У разі необхідності продажу значної суми інвестицій, утриму- ваних до погашення, цінні папери з портфеля банку до погашення мають бути переведені в портфель на продаж. У такому разі банк має анулювати портфель до погашення шляхом переведення залишку ін- вестицій у портфель на продаж.

Не є порушенням намірів утримувати портфель до погашення, якщо продаж цінних паперів з портфеля до погашення був здійсне- ний у таких випадках:

�  не більше ніж за три місяці до дати погашення;

�  після того, як отримано в основному всю початкову вартість фі-

нансової інвестиції у формі планових платежів або передоплати;

�  значного погіршення кредитоспроможності емітента;

�  реорганізації емітента;

�  змін законодавчих або регулятивних  вимог;

�  значного підвищення регулятивних вимог до капіталу;

�  у зв’язку з непередбаченою подією, яка відбулася з незалеж-

них від банку причин, яка не повторюється  і стосовно якої є

докази, що банк не мав змоги її спрогнозувати.

 

До інвестицій в асоційовані та дочірні компанії належать акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком емітентів, які від- повідають визначенням асоційованої або дочірньої  компанії банку, за винятком  таких цінних паперів, що придбані та утримуються ви- ключно для продажу протягом 12 місяців із дати придбання.

Інвестиції в асоційовані та дочірні компанії первинно оцінюють і відображають у бухгалтерському обліку за собівартістю. Витрати на операції, пов’язані з придбанням інвестиції, збільшують суму такої інвестиції на дату її придбання.

Інвестиції в асоційовані компанії обліковують за методом участі в капіталі.

За інвестиціями в дочірні компанії, облік яких здійснюється за собівартістю з урахуванням зменшення корисності, інвестор складає консолідовану фінансову звітність.

Якщо вартість придбання  інвестиції  в асоційовані  та дочірні компанії перевищує частку банку-інвестора в справедливій вартості чистих активів (придбаних ідентифікованих активів і зобов’язань) на дату придбання, то виникає гудвіл. Гудвіл обліковується як скла- дова вартості інвестиції та оцінюється за собівартістю з урахуванням зменшення  корисності. Банк має щорічно здійснювати  перевірку гудвілу на зменшення корисності.

Якщо частка банку в справедливій вартості придбаних чистих активів (придбаних ідентифікованих активів і зобов’язань) переви- щує вартість придбання інвестиції в асоційовані  та дочірні компа- нії на дату придбання,  то виникає негативний гудвіл.  За наявності негативного  гудвілу банк має перевірити  ідентифікацію  та оцінку ідентифікованих активів і зобов’язань та оцінку вартості придбання. Негативний гудвіл у повній сумі має бути визнаний доходом під час первинного визнання інвестиції.

Інвестиції в асоційовані компанії можуть бути переведені:

�  в інвестиції в дочірні компанії;

�  у портфель на продаж.

Інвестиції в дочірні компанії можуть бути переведені:

�  в інвестиції в асоційовані компанії;

�  у портфель на продаж.

Інвестиції в асоційовані та дочірні компанії відображають у бух-

галтерському обліку відповідно за рахунками  розділів 41 і 42 Плану рахунків:

 

410 Інвестиції в асоційовані компанії

4102 А Інвестиції в асоційовані банки

4103 А Інвестиції в асоційовані небанківські фінансові уста- нови

4105 А Інвестиції в інші асоційовані компанії

420 Інвестиції в дочірні компанії

4202 А Інвестиції в дочірні банки

4203 А Інвестиції в дочірні небанківські фінансові установи

4205 А Інвестиції в інші дочірні компанії

На дату отримання суттєвого впливу (контролю) здійснені ін- вестиції в асоційовані та дочірні компанії відображають у бухгалтер- ському обліку таким проведенням:

Дт  Рахунки для обліку інвестицій (4102, 4103, 4105, 4202, 4203, 4205)

Кт   Рахунки для обліку грошових коштів, поточні рахунки – на суму вартості придбання.

Якщо під час здійснення інвестицій виникає негативний гудвіл, то в бухгалтерському обліку здійснюють такі проведення:

Дт  Рахунки для обліку інвестицій (4102, 4103, 4105, 4202, 4203, 4205)

Кт   Рахунки для обліку грошових коштів, поточні рахунки – на суму вартості придбання

Кт   6310 Дохід від інвестицій в асоційовані компанії, 6311 Дохід від інвестицій у дочірні компанії – на суму різниці між вар- тістю придбання і часткою інвестора в справедливій вартос- ті ідентифікованих активів і зобов’язань.

За методом участі в капіталі інвестиції відображають у річній фі- нансовій звітності банку за вартістю, що визначається  з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу емітента, крім тих, що є результатом операцій між банком і емітентом цінних паперів. Інвес- тиції в асоційовані компанії обліковують за методом участі в капіта- лі, починаючи з останнього дня місяця, в якому об’єкт інвестування відповідає критеріям асоційованої компанії.

Застосування методу участі в капіталі для обліку фінансових ін- вестицій припиняється з останнього дня місяця, в якому об’єкт ін- вестування не відповідає критеріям асоційованої компанії. Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (зменшується) на суму,

 

що є часткою банку в чистому прибутку (збитку) асоційованої компа- нії за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) банку від участі в капіталі.

Визнання частки банку в чистому прибутку (збитку) емітента відображається бухгалтерськими проведеннями:

�  У разі збільшення балансової вартості фінансової інвестиції

Дт  Рахунки інвестицій в асоційовані компанії (4102, 4103, 4105)

Кт    6310 Дохід від інвестицій в асоційовані компанії

�  У разі зменшення балансової вартості фінансової інвестиції

Дт  7310 Витрати від інвестицій в асоційовані компанії

Кт   Рахунки інвестицій в асоційовані компанії (4102, 4103, 4105).

Балансова вартість фінансових інвестицій збільшується (змен- шується) на частку банку в сумі зміни загальної величини власно- го капіталу емітента за звітний період [крім змін за рахунок чистого прибутку (збитку) за звітний період] із включенням (виключенням) цієї суми до іншого додаткового капіталу банку.

Визнання змін у власному капіталі емітента відображається та- кими бухгалтерськими проведеннями:

�  У разі збільшення вартості фінансових інвестицій у зв’язку із

збільшенням власного капіталу об’єкта інвестування

Дт  Рахунки інвестицій в асоційовані компанії (4102, 4103, 4105)

Кт   5103 Результати переоцінки інвестицій в асоційовані компанії.

�  У разі зменшення вартості фінансових інвестицій у зв’язку із зменшенням власного капіталу об’єкта інвестування

Дт  5103 Результати переоцінки інвестицій в асоційовані компанії

Кт   Рахунки інвестицій в асоційовані компанії (4102, 4103, 4105).

Якщо сума зменшення частки банку у власному капіталі об’єкта інвестування більша від залишку за рахунком 5103 «Результати перео- цінки інвестицій в асоційовані компанії», то таку різницю списують за рахунок нерозподілених прибутків попередніх років. Зменшення ба- лансової вартості фінансових інвестицій в асоційовані компанії відо- бражається в бухгалтерському обліку лише на суму, що не призводить до від’ємного значення вартості фінансових  інвестицій.  Фінансові інвестиції,  що  внаслідок зменшення їхньої  балансової  вартості досягають нульової вартості, відображають у бухгалтерському обліку

 

за нульовою  вартістю.  Балансова вартість інвестицій в асоційовані компанії, які обліковують  за методом участі в капіталі, зменшується на суму визнаних дивідендів від об’єкта інвестування.

Отримання дивідендів  відображається  таким  бухгалтерським проведенням:

Дт  Рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів

Кт   Рахунки інвестицій в асоційовані компанії (4102, 4103, 4105)

– на суму отриманих дивідендів.

Нарахування доходу у формі дивідендів за інвестиціями банку в дочірні компанії, які обліковують за собівартістю, здійснюється, якщо визнано право на отримання платежу, і відображається в обліку:

Дт  4208 Нараховані доходи за інвестиціями в дочірні компанії

Кт   6300 Дохід у формі дивідендів.

На суму отриманих дивідендів у бухгалтерському обліку здійс- нюється таке проведення:

Дт  Рахунки для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів

Кт   4208 Нараховані доходи за інвестиціями в дочірні компанії.

Визнання зменшення корисності інвестицій в асоційовані і до- чірні компанії (у тому числі гудвілу) відображається в обліку як ви- трати на рахунках 7-го класу:

Дт  Рахунки втрат від інвестицій (7310, 7311)

Кт   Рахунки інвестицій (4102, 4103, 4105, 4202, 4203, 4205).

У разі продажу інвестицій в асоційовані  та дочірні компанії їх переводять у портфель цінних паперів на продаж.