Фінансовий облік у банках - Навчальний посібник (Табачук Г. П., Сарахман О. М., Бречко Т. М.)

5.6.   облІк лІзингових операцІй

5.6.1. Загальні вимоги

щодо відображення в бухгалтерському обліку

лізингу (оренди)

Об’єктом лізингу (оренди) є необоротні активи, що є власністю лі- зингодавця або придбані ним у власність за дорученням  і погоджен- ням із лізингоодержувачем у відповідного продавця майна.

Залежно від умов лізингу (оренди) щодо передавання всіх ризи- ків і вигід, пов’язаних із правом власності на актив, лізинг (оренда) розглядається як фінансовий або оперативний.

Фінансовий лізинг (оренда) – це оренда, умовами якої передба- чається передавання всіх ризиків і вигід, пов’язаних із правом влас- ності на актив. Право власності може з часом передаватися або не пе- редаватися.

Лізинг (оренда), що не передбачає передавання  всіх ризиків і вигід, пов’язаних із правом власності на актив, класифікується опе- ративним. Класифікація лізингу (оренди) як фінансового або опера- тивного залежить від суті операції, а не від форми договору.

Для визначення операції фінансовим лізингом (орендою) вико- ристовують критерії, які окремо або в поєднанні обумовлюють кла- сифікацію лізингу (оренди) як фінансового, а саме:

�  наприкінці строку дії лізингу (оренди) право власності або

інші речові права на актив переходять до лізингоодержувача;

�  лізингоодержувач має право на купівлю цього активу за ціною, яка значно нижча від справедливої вартості на дату реалізації цього права, а на початку строку лізингу (оренди) є обґрунто- вана впевненість у тому, що це право буде реалізовано;

�  строк дії лізингу (оренди) становить більшу частину строку корисного використання активу навіть за умови, що право власності не передаватиметься;

 

�  на початку строку дії лізингу (оренди) теперішня вартість міні- мальних лізингових (орендних) платежів має бути не меншою, ніж справедлива вартість активу, переданого в лізинг (оренду);

�  активи,  передані в лізинг (оренду), мають спеціалізований характер, тобто лише лізингоодержувач може користуватися ними без суттєвих модифікацій.

Підтвердженням  належності  операції  до фінансового  лізингу

(оренди) можуть бути такі умови:

�  у разі припинення лізингу (оренди) лізингоодержувачем пов’я- зані з цим збитки лізингодавця покладаються на лізингоодер- жувача;

�  прибутки або збитки від коливань справедливої вартості лікві- даційної суми належать лізингоодержувачеві [наприклад, у фор- мі знижки на лізингову (орендну) плату, яка дорівнює більшій частині виручки від продажу в кінці строку лізингу (оренди)];

�  лізингоодержувач  має змогу продовжити строк дії договору про лізинг (оренду) за плату, яка нижча від ринкової.

За оперативним лізингом (орендою) активи відображають на ба- лансі лізингодавця,  а за фінансовим – на балансі лізингоодержувача.

5.6.2. Облік операцій із фінансового лізингу

В операціях із фінансового лізингу банк може виступати і як лізинго- давець (кредитор), і як лізингоодержувач (позичальник).

Активи, що передані у фінансовий лізинг (оренду), лізингода- вець обліковує  як виданий кредит, на який поширюються вимоги Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозит- них) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України.

Операції банків з надання необоротних активів у фінансовий лі- зинг (оренду) класифікують як кредитні та обліковують на відповід- них рахунках Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України:

1520 А Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим бан- кам

2071 А Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб’єктам господарювання

Призначення рахунків: облік заборгованості  за фінансовим лі- зингом.

 

За дебетом рахунку проводять суми заборгованості за фінансовим лізингом.

За кредитом рахунку проводять суми погашення заборгованості за фінансовим лізингом.

За формою операція  фінансового лізингу (оренди) означає пе- редання/отримання  основних засобів  у користування.  Придбані банком основні засоби, призначені  для передавання в лізинг, банк- лізингодавець може або обліковувати на рахунках четвертого класу, де обліковуються  інші основні засоби та нематеріальні  активи, які належать банкові, або не оприбутковувати їх на баланс, а відразу пе- редавати в лізинг (оренду):

�  Основні засоби,  передані  (отримані) у фінансовий  лізинг

(оренду), обліковують за меншою з двох вартостей – теперіш-

ньою (з урахуванням ставки процента, що прирощується) або ринковою.

�  Основні засоби, передані у фінансовий лізинг (оренду), облі-

ковує банк-лізингодавець як виданий кредит.

�  Банк-лізингоодержувач відображує в балансі отримані у фі- нансовий лізинг (оренду) необоротні  активи  одночасно як активи і як зобов’язання.

Наданий у фінансовий лізинг (оренду) об’єкт необоротних акти- вів у сумі мінімальних лізингових (орендних) платежів і негаранто- ваної ліквідаційної  вартості лізингодавець відображає в бухгалтер- ському обліку як кредит:

Дт  1520 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий  суб’єктам господарської діяльності)

Дт  4409 Зношення основних  засобів, 7490 Негативний  резуль- тат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів

Кт   4400 Основні засоби – на суму залишкової вартості об’єкта фінансового лізингу (оренди).

Різниця між сумою мінімальних лізингових (орендних) платежів і негарантованої ліквідаційної  вартості об’єкта фінансового лізингу (оренди) та теперішньою його вартістю, що визначена за лізинговою (орендною) ставкою процента, є доходом лізингодавця.

Розподіл  доходу між звітними періодами  протягом строку лі- зингу (оренди) здійснюється із застосуванням лізингової (орендної)

 

ставки процента до залишку заборгованості лізингоодержувача за кредитом на початок звітного періоду.

Витрати, що пов’язані з оформленням договору про фінансовий лізинг (оренду), включають до вартості кредиту під час первісного визнання та амортизують протягом строку лізингу (оренди).

У цьому разі в бухгалтерському обліку здійснюється проведення: Дт  1525 А Неамортизована премія за кредитами, що надані ін- шим банкам (2075 Неамортизована премія за кредитами в

інвестиційну діяльність, що надані СГ)

Кт   Рахунки грошових коштів, рахунки клієнтів.

Нарахування доходу та амортизацію витрат за операціями з фі- нансового лізингу (оренди) у бухгалтерському обліку відображають: а) Дт  1528 Нараховані доходи за кредитами, що надані іншим бан-

кам (2078 Нараховані  доходи за кредитами  в інвестиційну діяльність, що надані суб’єктам господарювання)

Кт   6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), що наданий іншим банкам, 6028 Процентні доходи за фінан- совим лізингом (орендою), що наданий суб’єктам господа- рювання – на суму нарахованого доходу

б) Дт  6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом (орендою), що наданий СГ

Кт   1525 А Неамортизована премія за кредитами, що надані ін- шим банкам (2075 Неамортизована премія за кредитами  в інвестиційну діяльність, що надані СГ), – на суму амортиза- ції премії.

Отримана лізингодавцем сума лізингового  (орендного) платежу відображається в бухгалтерському обліку таким проведенням:

Дт  Рахунки грошових коштів, поточні рахунки

Кт   1528 Нараховані доходи за кредитами, що надані іншим бан- кам (2078 Нараховані  доходи за кредитами  в інвестиційну діяльність, що надані суб’єктам господарювання), – на суму отриманого доходу

Кт   1520 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий  суб’єктам господарської діяльності),  – на суму компенсації вартості об’єкта фінансового лізингу (оренди).

 

Якщо за умовами договору об’єкт фінансового лізингу (оренди) повертається лізингодавцеві, то в обліку лізингодавця на суму нега- рантованої ліквідаційної вартості здійснюється таке проведення:

Дт  4400 Основні засоби

Кт   1525 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам (2071 Фінансовий лізинг (оренда), що наданий  суб’єктам господарської діяльності).

Якщо банк є лізингоодержувачем, то на початок строку лізингу (оренди) основні засоби та нематеріальні активи, що отримані ним у фінансовий лізинг (оренду), обліковують  за найменшою  з оцінок: справедливою вартістю необоротного активу або теперішньою вар- тістю суми мінімальних лізингових (орендних) платежів. Витрати лі- зингоодержувача, що пов’язані з оформленням договору про фінан- совий лізинг (оренду), включаються до вартості активу під час його первинного визнання.

Дт  4400 Основні засоби (особовий рахунок «Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»)

Кт   3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом

(орендою).

3615 П Кредиторська  заборгованість за фінансови лізин- гом (орендою)

Призначення рахунку: облік сум кредиторської заборгованості за фінансовим лізингом (орендою).

За кредитом рахунку проводять суми кредиторської заборгова- ності за фінансовим лізингом (орендою).

За дебетом рахунку  проводять  суми погашення кредиторської заборгованості  за фінансовим лізингом (орендою).

Витрати на поліпшення об’єкта фінансового  лізингу (оренди) (модернізація,  модифікація,  добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, яких початково очікували від його використання, на балансі банку- лізингоодержувача відображають як капітальні інвестиції, що вклю- чаються до вартості об’єкта фінансового лізингу (оренди). Суми ви- трат на поліпшення об’єкта фінансового лізингу накопичуються на рахунку 4430 «Капітальні  інвестиції за незавершеним  будівництвом і за не введеними в експлуатацію основними засобами».

 

На суму завершених капітальних  інвестицій  збільшується  за- лишкова вартість активу:

Дт  4400 Основні засоби (особовий рахунок «Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»)

Кт   4430 Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом  і за не введеними в експлуатацію основними засобами.

Розподіл фінансових витрат між звітними періодами протягом строку лізингу (оренди) здійснюється із застосуванням лізингової (орендної) ставки процента до залишку зобов’язань на початок звіт- ного періоду. Якщо в договорі про фінансовий лізинг (оренду) не зазначена лізингова  (орендна) ставка процента, то застосовується ставка процента до можливих позик лізингоодержувача.

Нараховані витрати за отриманими  лізингоодержувачем  акти- вами у фінансовий лізинг (оренду) відображають:

Дт  7028 Процентні  витрати за фінансовим лізингом (орендою)

Кт   3678 Інші нараховані витрати.

Сплата лізингоодержувачем орендних платежів обліковується:

а) Дт  3678 Інші нараховані витрати

Кт   Рахунки грошових коштів, поточні рахунки – на суму нара- хованих витрат за отриманими  активами у фінансовий лі- зинг

б) Дт  3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом

(орендою)

Кт  Рахунки грошових коштів, поточні рахунки – на суму зобов’язання  за фінансовим лізингом (орендою).

Лізингоодержувач протягом періоду очікуваного використання активу  нараховує амортизацію основних засобів і нематеріальних активів, отриманих у фінансовий лізинг (оренду). Періодом очіку- ваного використання об’єкта фінансового лізингу (оренди) є строк корисного використання  – якщо договором  передбачено перехід права власності на актив до лізингоодержувача  (орендаря), або ко- ротший з двох періодів – строк лізингу (оренди) або строк корисного використання об’єкта фінансового лізингу (оренди) – якщо переходу права власності на об’єкт фінансового лізингу (оренди) не передба- чено. Метод нарахування амортизації об’єкта фінансового лізингу

 

(оренди) визначається лізингоодержувачем відповідно до порядку нарахування амортизації власних основних засобів і нематеріальних активів.

Нарахування амортизації об’єкта фінансового лізингу (оренди)

в бухгалтерському обліку відображається:

Дт  7423 Амортизація

Кт   4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок «Осно- вні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»).

Під час переходу за умовою лізингу (оренди) основних засобів і нематеріальних активів, отриманих у фінансовий лізинг (оренду), у власність лізингоодержувача в бухгалтерському обліку здійснюється таке проведення:

Дт  4400 Основні засоби (особовий рахунок «Власні основні за- соби»)

Кт   4400 Основні засоби (особовий рахунок «Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»)

�  Одночасно на суму зносу і накопиченої амортизації

Дт  4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок «Ос- новні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»)

Кт   4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок «Власні основні засоби»).

Якщо за умовами договору об’єкт фінансового лізингу (оренди) повертається до лізингодавця, то в обліку на суму негарантованої ліквідаційної вартості здійснюється таке проведення:

Дт  3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом,

4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок «Основ- ні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»)

Кт   4400 Основні засоби (особовий рахунок «Основні засоби, що одержані у фінансовий лізинг»).

Витрати на утримання об’єкта необоротних активів, одержаного у фінансовий лізинг (оренду), у бухгалтерському обліку відобража- ють за рахунком  7421 «Витрати на утримання основних засобів, що отримані у лізинг (оренду)».

 

5.6.3. Особливості обліку оперативного лізингу

Облік основних засобів і нематеріальних активів, переданих в опера- тивний лізинг (оренду),  лізингодавець веде на окремому аналітич- ному рахунку балансових рахунків 4300, 4400 і відображає в бухгал- терському обліку таким проведенням:

Дт  4300 Нематеріальні активи, 4400 Основні  засоби, 4309 Нако- пичена амортизація нематеріальних активів, 4409 Зношення основних засобів (особовий рахунок  «Основні засоби, що передані в оперативний лізинг»)

Кт   4300 Нематеріальні активи, 4400 Основні засоби, 4309 На- копичена амортизація  нематеріальних  активів, 4409 Зно- шення основних засобів (особовий рахунок «Власні основні засоби»).

Лізингодавець протягом строку лізингу (оренди) нараховує амор- тизацію за активами, переданими в оперативний лізинг (оренду):

Дт  7423 Амортизація

Кт   4309 Накопичена амортизація нематеріальних активів, 4409

Зношення основних засобів (особовий рахунок «Основні за- соби, що передані в оперативний лізинг»).

Лізингодавець  здійснює нарахування  лізингових (орендних)

платежів, яке відображається в бухгалтерському обліку:

Дт  3578 Інші нараховані доходи

Кт   6395 Доходи від оперативного лізингу (оренди).

При отриманні нарахованих лізингових (орендних) платежів лі- зингодавець закриває рахунок нарахованих доходів:

Дт  Рахунки грошових коштів, поточні рахунки

Кт   3578 Інші нараховані доходи.

Основні засоби та нематеріальні активи, що повернені лізинго- одержувачем, лізингодавець  відображає  в бухгалтерському обліку такими проведеннями:

Дт  4300, 4400 (особовий рахунок «Власні основні засоби»)

Кт   4300, 4400 (особовий рахунок «Основні засоби, що передані в оперативний лізинг»)

 

�  Одночасно

Дт  4309, 4409 (особовий рахунок «Власні основні засоби»)

Кт   4309, 4409 (особовий рахунок «Основні засоби, що передані в оперативний лізинг»).

При відображенні оперативного лізингу (оренди) лізингоодер- жувачем прийняті в оперативний лізинг (оренду) активи лізинго- одержувач обліковує за позабалансовим  рахунком  9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)» за вартістю, що зазначається в договорі про оперативний лізинг (оренду):

Дт  9840 Основні  засоби та нематеріальні активи, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)

Кт   Рахунки групи 991.

Лізингоодержувач  сплачує лізингові (орендні) платежі:

�  Нарахування лізингових (орендних) платежів

Дт  7395 Витрати на оперативний лізинг (оренду)

Кт   3678 Інші нараховані витрати

�  Сплата лізингових  (орендних) платежів

Дт  3678 Інші нараховані витрати

Кт   Рахунки грошових коштів, поточні рахунки.

Витрати лізингоодержувача на поліпшення об’єкта оперативно- го лізингу (оренди) (модернізація,  модифікація,  добудова, дооблад- нання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, яких початково очікували від його використання, відображає лізингоодержувач як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Поліпшення  об’єкта основних засобів за оперативним лізингом

(орендою) відображається в бухгалтерському обліку:

а) передоплата:

Дт  4530 Капітальні інвестиції за основними  засобами, що отри- мані в оперативний лізинг (оренду)

Кт   Рахунки грошових коштів, поточні рахунки

б) завершене поліпшення:

Дт  4500 Інші необоротні матеріальні активи

Кт   4530 Капітальні інвестиції за основними  засобами, що отри- мані в оперативний лізинг (оренду)

 

в) амортизація суми завершеного поліпшення  за основними за- собами, прийнятими в оперативний лізинг (оренду):

Дт  7423 Амортизація

Кт   4509 Капітальні інвестиції за основними  засобами, що отри- мані в оперативний лізинг (оренду).

У разі повернення основних засобів лізингодавцеві лізингоодер- жувач списує вартість основних засобів із позабалансового рахунку

9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що прийняті в опера- тивний лізинг (оренду)».

Витрати на утримання об’єкта необоротних активів, отриманого в оперативний лізинг (оренду), у бухгалтерському обліку відобража- ють за рахунком  7421 «Витрати на утримання основних засобів, що отримані в лізинг (оренду)».

Запитання для самоконтролю

1.         Які форми кредиту ви знаєте?

2.         Як в обліку класифікуються  банківські  кредити  за  строками вико- ристання кредитних коштів?

3.         Дайте визначення  дисконту (премії), які  виникають при здійсненні кредитних операцій. На яких рахунках вони враховуються? Протягом якого строку дисконт (премія) амортизується на відповідні рахунки

6-го класу?

4.         Кредитним   договором передбачено  погашення   процентів  за   ко- ристування кредитом 10 числа місяця. Позичальник  не виконує своїх зобов’язань у передбачений договором термін. Коли банк повинен вра- хувати нараховані проценти на рахунку для обліку прострочених про- центів?

5.         На рахунках якого класу обліковують  нараховані проценти за користу- вання кредитом?

6.         На якому балансовому рахунку враховують нараховані комісії за по- слуги, що надані в процесі здійснення кредитної операції?

7.         Яким чином обліковується проценти за користування кредитом?

8.         Як обліковується кредит на дату здійснення кредитної операції?

9.         Дайте характеристику рахунків для обліку кредитних операцій банку.

10.  Від чого залежить облік номіналу кредиту?

11.  На яких рахунках обліковуються безнадійні кредити?

12.  Як відображають в обліку прострочену заборгованість за кредитами?

13.  На яких рахунках обліковується забезпечення кредитів?

 

14.  Форми забезпечення повернення кредиту. Облік застави.

15.  На яких рахунках обліковуються міжбанківські кредити?

16.  У чому полягає особливість обліку операцій репо?

17.  Назвіть суб’єктів операції факторингу. Чим факторинг та врахування векселів відрізняються від інших форм кредитування?

18.  Чому фінансовий лізинг обліковується як кредитна операція?

19.  Економічна сутність фінансового лізингу (оренди).

20.  Економічна сутність оперативного лізингу (оренди).

21.  Перелічіть рахунки, які використовують  для обліку лізингових опера- цій.

22.  Облікова  схема відображення  фінансового лізингу (оренди) лізинго- давцем.

23.  Облікова  схема відображення  фінансового лізингу (оренди) лізинго- одержувачем.

24.  Облік оперативного  лізингу на балансі лізингодавця та лізингоодержу- вача.

25.  Порядок визнання доходів лізингодавцем за фінансовим та оператив- ним лізингом, відображення нарахованих сум в обліку.

26.  Порядок визнання й відображення  витрат за фінансовим та оператив- ним лізингом у системі бухгалтерського обліку лізингоодержувача.

27.  На яких рахунках обліковують спеціальні резерви під кредитні ризики?

28.  Як відображається в обліку формування спеціальних резервів під кре- дитні ризики?

29.  Поясніть порядок обліку списання безнадійних боргів за кредитами.

30.  Які особливості обліку іпотечних кредитів?

31.  Характеристика та основні риси обліку окремих кредитних операцій банку (кредитна лінія, овердрафт).

Теми рефератів

1.         Облік надання і погашення кредитів, що надані суб’єктам господарю- вання.

2.         Облік надання і погашеня кредитів, що надані фізичним особам.

3.         Облік прострочених кредитів.

4.         Іпотечні кредити, особливості їх обліку.

5.         Облік формування і регулювання спеціальних резервів під кредитні ризики.

6.         Облік списання сумнівних кредитів за рахунок сформованих резервів.

7.         Облік кредитних ліній.

8.         Облік овердрафту.

 

Завдання для самостійної роботи

Для розуміння обліку окремих кредитних операцій необхідно озна- йомитися з Інструкцією з бухгалтерського обліку кредитних, вклад- них (депозитних)  операцій та формування і використання резервів під кредитні  ризики в банках України  (затверджена  Постановою

№ 481 Правління НБУ від 27.12.2007 р.).

Після ознайомлення дайте відповідь на запитання:

1.    Як обліковують операції з овердрафту?

2.    У чому особливість відображення в обліку кредитних ліній?

3.    Як обліковують операції з консорціумного кредитування?