Фінансовий, управлінський та податковий облік у господарських товариствах (ВАТ, ЗАТ, ТОВ, ПОП, ПАП) - Навчальний посібник (Гарасим П. М., Журавель Г. П., Хомин П. Я. )

Розділ 6. обл ік виробничих запасів

 

6.1. Фінансовий облік виробничих запасів

 

Облік запасів, у т. ч. і виробничих регулює Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”. Згідно з ним запаси – це активи, які утримує підприємство для подальшого продажу за умови звичайної господарської діяльності,  що  перебувають  у  процесі  виробництва  з  метою  подальшого продажу продукту виробництва, або утримує для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг, а також управління виробництвом.

Зокрема, до виробничих запасів належать сировина і матеріали, придбані напівфабрикати, пальне та мастильні матеріали, тверде паливо, тара, будівельні матеріали, запасні частини та інше.

Необхідно забезпечувати чіткий контроль за їх наявністю, надходженням і вибуттям,  не  допускати  можливостей  для  змішування  кількості  та  вартості різних номенклатур, щоб не створювати умов для пересортування та нестач одних матеріалів за рахунок покриття надлишками інших. Місця зберігання товарно-матеріальних цінностей мають бути належно підготовленими і надійними, щоб  виключити  псування  чи  крадіжки  матеріалів.  Кожне  з  них

(склад,            комора            тощо)  повинні          мати    відповідний   шифр  (номер),          котрий обов’язково вказують у всіх первинних документах.

Усі товарно-матеріальні цінності, що знаходяться у місцях їх зберігання, відносять у підзвіт матеріально відповідальним особам (завскладом, комірник), з якими має бути укладений договір про повну матеріальну відповідальність. Право отримувати для виробничих потреб матеріали мають відповідальні працівники, яких затверджують на початку року наказом керівника підприємства. У матеріально відповідальних осіб і в бухгалтерії повинні бути зразки підписів цих працівників.

Усі операції з надходження і вибуття товарно-матеріальних цінностей на складах відображають у картках чи книгах складського обліку. Книги мають бути пронумеровані, а кількість сторінок у кінці потрібно засвідчити підписами керівника і головного бухгалтера й скріпити печаткою. Книги чи картки складського обліку видають під розписку з відображенням у реєстрі їх видачі. На окремих аркушах книги чи картках вказують дату, порядковий номер картки, шифр матеріалу, його назву, вимірники, ціну; їх підписує головний бухгалтер (бухгалтер з обліку матеріалів).

Записи операцій із надходження чи вибуття матеріалів у книгах чи картках здійснює завскладом (або бухгалтер складу) на основі первинних документів.

На основі записів у книгах чи картках складського обліку матеріально відповідальні особи складають реєстр приймання-здачі документів (або звіт про рух матеріалів) у двох примірниках, до якого додають усі первинні документи; один із них разом із первинними документами передають у бухгалтерію в установлені терміни. В кінці кожного місяця залишки з книг чи карток складського обліку записують у сальдову відомість (книгу), що є в бухгалтерії.

У бухгалтерії підприємства, як правило, ведуть лише вартісний облік товарно-матеріальних цінностей, оскільки кількісний забезпечується на складах. У той же час у сальдових відомостях є інформація про наявність товарно- матеріальних цінностей на початок і кінець кожного місяця.

Крім цього, що в бухгалтерію надходять усі первинні документи на оприбуткування матеріалів, тут спочатку виписують первинні документи на їх видачу у виробництво чи на реалізацію, які після виконання повертаються назад разом із реєстрами приймання-здачі (звітами про рух матеріалів).

Усі прийняті від матеріально відповідальних осіб первинні документи з обліку матеріалів у бухгалтерії перевіряють, за необхідності таксують, групують за  джерелами  надходження  і  витрачання  матеріалів,  після  чого  проводять записи в реєстрах аналітичного та синтетичного обліку за відповідною кореспонденцією рахунків. У встановлені терміни головний бухгалтер організовує вибіркову або суцільну інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей, за результатами якої відображають різницю в облікових реєстрах. Періодично на місцях зберігання товарно-матеріальних цінностей головний бухгалтер чи працівники матеріального відділу перевіряють стан обліку та зберігання матеріалів, проводять інструктажі щодо правильності записів у картках (книгах) складського обліку, оформлення первинних документів.

Схема обліку виробничих запасів не відрізняється від загальної. Дані первинних документів про надходження матеріалів (прибуткових ордерів, товарно-транспортних накладних, рахунків-фактур, накладних) і про їх видачу та витрачання (вимог, лімітно-забірних карт, актів, накладних) відображають у картках (книгах) складського обліку. На їхній основі матеріально відповідальні особи (комірники) складають реєстри документів (звіти про рух матеріалів), де відображають зміни щодо надходження чи вибуття. Зміну залишків на кінець місяця в бухгалтерії підприємства відображають у сальдових відомостях (книгах). Далі проводять записи в реєстрах аналітичного та синтетичного обліку за типовою кореспонденцією рахунків.

Для обліку наявності та руху сировини, основних і допоміжних матеріалів, необхідних для виробництва та інших господарських потреб, остаточно забракованої  продукції  використовують  субрахунок  201  “Сировина  і матеріали”.

Облік кожного виду матеріалів здійснюють на окремих аналітичних рахунках за кількістю чи масою та вартістю. Якщо на підприємстві є різні за якістю матеріали одного найменування, необхідно забезпечити їхній роздільний облік. Оприбутковують матеріали за вартістю без податку на додану вартість. Суму ПДВ згідно з податковими накладними відносять на розрахунки з бюджетом.

Облік бензину, дизельного пального, інших рідких нафтопродуктів, мастила та вугілля, дров, торф’яних брикетів, інших видів палива ведуть на субрахунку 203 “Паливо” за кількістю і вартістю окремо за кожним видом нафтопродуктів, за їхніми марками, найменуванням і сортами твердого палива. Наприклад, окремо слід обліковувати бензин А-76, А-80, АИ-93 та ін.

Видачу пального, мастил, твердого палива здійснюють за лімітно- забірними картками або накладними. На їхній основі завідуючий нафтоскладом проводить  записи  про  вибуття  пального  чи  твердого  палива  (якщо  тверде паливо занесено під звіт іншій матеріально відповідальній особі – відповідно списують із підзвіту цієї особи) та записує під звіт водіям чи механізаторам, зазначаючи це у подорожніх листах легкових чи вантажних автомобілів, облікових листах тракториста-машиніста. При витрачанні пального і мастил їх списують на основі останніх документів, згрупованих у нагромаджувальних відомостях обліку роботи вантажного автотранспорту чи використання машинно-тракторного парку. Тверде паливо списують на витрати виробництва на основі актів довільної форми.

При списанні пального і мастил, твердого палива враховують затверджені норми витрат та обсяг виконаних робіт (кілометри пробігу – для автомобілів, фізичні гектари або час роботи – для тракторів і комбайнів, час роботи котельні

– при списанні вугілля тощо).

 

На основі записів у картках чи книгах складського обліку завідуючий нафтоскладом чи інша матеріально відповідальна особа складає в кінці місяця

звіт про рух матеріалів, залишки з якого переносять у сальдову відомість, а сумарні обіги – в реєстри аналітичного і синтетичного обліку матеріалів.

У  переробних  підприємствах  харчової  промисловості  значний  обсяг витрат припадає на пакування чи фасування або розлив готової продукції у відповідну тару. В обліку виділяють такі групи тари, як картонна і паперова (коробки, ящики, мішки), дерев’яна (ящики, бочки, лотки), металева (ящики, фляги,  бідони,  бочки,  каністри),  скляна  (пляшки,  банки  та  ін.),  полімерна (бочки, каністри, фляги, ящики, лотки), а також тара-обладнання (піддони, контейнери).

Облік тари ведуть за субрахунком 204 “Тара і тарні матеріали”, до якого відкривають аналітичні рахунки за її видами і групами. Обліковують тару відповідно до матеріально відповідальних осіб, відображаючи переміщення її на підприємстві з місць зберігання у виробництво (цехи), а звідти на склад готової продукції та в реалізацію на підставі звітів про рух матеріалів.

Особливістю обліку тари є те, що скляна багатооборотна тара обліковується  за  заставними  цінами.  Якщо  ж  така  тара  не  є  оборотною,  а входить у вартість готової продукції, вона обліковується за цінами придбання і списується на витрати виробництва за фактичною собівартістю. У зв’язку з цим в обліку необхідно розмежовувати зворотну скляну тару від незворотної, щоб не допустити  його  перекручування  і  створення  умов  для  виникнення необлікованих надлишків тари за рахунок того, що заставні ціни, як правило, нижчі, ніж ціни її придбання в постачальників.

Облік тари при розфасуванні, упаковці, розливанні готової продукції та її реалізації також залежить від того, яка це тара: зворотна чи вона входить у вартість товару. Основою для розмежування тари на зворотну і незворотну є договір про заставу, укладений між виробником і покупцем.

Зворотна (заставна) тара відповідно до п. 4. 6. ст. 4. Закону України “Про податок на додану вартість” не включається до бази оподаткування і відображається у третьому розділі податкової накладної. Якщо тара входить у

вартість товару або вона реалізується покупцям, тобто є незворотною, її вартість записують у першому розділі податкової накладної та нараховують на цю суму податок на додану вартість. Якщо покупець не повертає зворотну тару протягом

30 днів після продажу товару, в цьому випадку виписують додаток № 2 “Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної”, де відображають її вартість і суму податку на додану вартість на неї з   записом  цих  даних  у  книзі  обліку  продажу  товарів  (робіт,  послуг)  і включенням до декларації за звітний період, у якому надійдуть кошти в оплату цієї тари.

У товарно-транспортних накладних і податкових накладних вартість тари вказують в окремому рядку, коли тара не входить у ціну товарів. Якщо вартість тари входить у ціну товарів, то її вартість у документах продавця не вказується. Це стосується, наприклад, дерев’яної упаковки для обладнання, меблів, картонних ящиків, паперових мішків з окремими продовольчими товарами, коробок із взуттям тощо. Тому оприбуткування такої тари покупцем здійснює- ться за кількістю та якістю в оцінці за цінами можливої реалізації.

На багатооборотну тару продавець виписує сертифікат на її повернення у двох примірниках, один із яких передається покупцеві, якщо взаємовідносини між ними не систематичні. При систематичних взаємовідносинах (наприклад, молокозаводу і продовольчих магазинів) сертифікат на повернення тари не виписують. Коли вартість тари, на яку встановлені закладні ціни, утримується з покупця і повертається йому після повернення зворотної тари, такі суми не відображаються в податковому обліку в складі валових витрат покупця та валових доходів продавця, якщо тара була повернута з дотриманням встановлених термінів.

За порушення термінів повернення тари в договорі на поставку передбачають штрафні санкції: до 15 днів – 150\% від вартості зворотної тари; більше 15 днів – 300\% від вартості зворотної тари. За відмову від приймання якісної зворотної тари продавець оплачує покупцеві штраф у сумі 300\% від

вартості тари. При відправці товарів без тари чи в неякісній тарі продавець сплачує покупцеві 5\% штрафу від вартості товару, що має бути упакований у спеціальну тару. Суми сплачених штрафів не включають у валові витрати, а відображають за рахунок прибутку підприємства, що є у його розпорядженні після нарахування платежів у бюджет, а суми одержаних штрафів зараховують до складу позареалізаційних і валових доходів.

Для обліку цегли, вапна, щебеню, піску, гіпсу, керамзиту, пиломатеріалів, лісу-кругляка, черепиці, шиферу, покрівельного заліза, м’якої покрівлі, санітарно-технічних матеріалів, цвяхів, електроматеріалів, лаків, фарб, облицювальної плитки тощо та готових конструкцій (віконних і дверних блоків, котлів, калориферів, радіаторів, залізобетонних виробів та ін.), що використовують при капітальних вкладеннях і ремонтах, а також технологічних ліній для переробки продукції чи консервування, іншого обладнання, яке потребує монтажу й установки в допоміжних чи промислових виробництвах підприємства, призначений субрахунок 205 “Будівельні матеріали”.

Облік будівельних матеріалів та обладнання до встановлення організовують аналогічно як і будь-які інші матеріальні цінності, тобто окремо за видами, сортами. Відмінності є лише в організації зберігання будівельних матеріалів, оскільки частина їх знаходиться на відкритих майданчиках (щебінь, пісок, залізобетонні вироби, ліс-кругляк) та в оформленні списання їх при витрачанні.

Так, при списанні будівельних матеріалів керуються проектно- кошторисною  документацією  на  будівництво  певних  будівель  і  споруд  та актами контрольних замірів, особливо при списанні матеріалів на фундаменти, стіни, покрівлю тощо. Списання будівельних матеріалів із підзвіту виконробів проводиться на основі актів про виконані роботи.

Схема обліку всіх товарно-матеріальних цінностей, у т. ч. будівельних матеріалів чи обладнання до встановлення однакова – від первинних документів (товарно-транспортних накладних, лімітно-забірних карт чи накладних, актів на

списання) до карток чи книг складського обліку та реєстрів або звітів про рух матеріалів,  а  далі  –  сальдових  відомостей  (книг),  відомостей  аналітичного обліку матеріалів, ф. № В-10, В-11, журналів-ордерів, ф. № 10, 10.1, Головної книги.

На субрахунку 206 “Матеріали, передані в переробку” обліковують матеріали, передані в переробку на сторону та які надалі включаються до складу собівартості отриманих з них виробів. Затрати на переробку матеріалів, що оплачуються стороннім організаціям, відображаються безпосередньо за дебетом рахунків, на яких ведеться облік виробів, отриманих із переробки. Аналітичний облік матеріалів, переданих у переробку, ведеться відповідно до інформації про підприємства-переробники  і  контроль  за  операціями  з  переробки  та відповідними  витратами.  Передача  матеріалів  у  переробку  відображається тільки на субрахунках рахунка 20 без використання рахунків класу 8 або 9.

Для обліку підшипників, шестерень, шківів, сальників, шайб, привідних ременів, ланцюгів, фільтрів, поршневих кілець, колінвалів та інших деталей і запасних частин для автомобілів, тракторів, комбайнів, самохідних машин і обладнання, а також окремих вузлів чи агрегатів і навіть двигунів для заміни призначений субрахунок 207 “Запасні частини”. Тут обліковують також автомобільні та тракторні шини, акумулятори. Відповідно до вартості та дефіцитності запасних частин їх облік організовують у бухгалтерії підприємства по-різному. Дрібні запасні частини обліковують у сумарному виразі разом. Акумулятори, шини, коробки передач, двигуни, інші складні вузли та агрегати обліковують за кількістю і вартістю. На складах будь-які запасні частини, вузли й агрегати обліковують за кількістю щодо кожного номенклатурного номера (а не найменування, як це практикують у деяких підприємствах, бо, наприклад, загальна назва “підшипники” не дає права відкривати лише одну картку для складського обліку всіх їх модифікацій).

Як уже зазначалось, методика обліку товарно-матеріальних цінностей ідентична.  Тому  облік  запасних  частин  ведуть  за  такою  ж  схемою,  що  й

матеріалів чи палива. Відмінність лише в тому, що при видачі запасних частин, особливо дорогих, обов’язковою умовою є здача на склад знятих із машин і механізмів, незалежно чи можуть вони бути реставровані, чи є металобрухтом, чи відходами. Залежно від майбутнього використання, старі запчастини оприбутковують на субрахунок 207 “Запасні частини” чи 209 “Матеріали” як металобрухт (відходи) за визначеними на підприємстві цінами, зменшуючи на цю суму витрати на ремонт машин і обладнання.

Крім цього, для визначення необхідних для ремонту запасних частин складають відомість дефектів, на підставі якої видають запасні частини під звіт для використання в ремонтних виробництвах за лімітно-забірними картами чи накладними. Списання з підзвіту витрачених на ремонт запасних частин проводять на основі відміток у згаданій відомості дефектів про фактичну заміну зношених чи поламаних запасних частин і акта на приймання-здачу відремонтованих і реконструйованих об’єктів. Далі схема обліку не відрізняється, і методика облікових записів однакова від карток складського обліку до Головної книги включно.

На підприємствах, де у незначних обсягах використовують матеріали сільськогосподарського  призначення,  наприклад,  добрива  і  насіння  –  для газонів, клумб, корми для годівлі сторожових собак тощо (крім сільськогосподарських підприємств і тих, де створенні підсобні сільськогосподарські виробництва), застосовують субрахунок 208 “Матеріали сільськогосподарського  призначення”.  Схема   обліку   за   цим   субрахунком подібна   до   попередніх   за   винятком   того,   що   в   ньому   використовують специфічні первинні документи: акти витрачання мінеральних, органічних добрив, отрутохімікатів і гербіцидів; акти на списання насіння і садивного матеріалу; відомості витрати кормів тощо.

Типові операції за рахунком 20 “Виробничі запаси”

 

 

Зміст господарської операції

Дебет

Кредит

Внутрішньовиробниче переміщення запасів

20

20

Оприбутковано:

 

 

– виробничі запаси власного виробництва

20

23

– відходи, отримані внаслідок браку

20

24

– насіння і корми після визначення цільового призначення готової продукції

20

26

– насіння, садивний матеріал від урожаю поточного року

20

27

Перенесено товари, не придатні для реалізації, для виробничого використання

20

28

Оприбутковано виробничі запаси, придбані підзвітною особою за готівку

20

37

Одержано пайові внески у вигляді запасів

20

41

Проведено дооцінку виробничих запасів

20

42

Отримано виробничі запаси як внесок до статутного капіталу

20

46

Придбано запаси за рахунок цільового фінансування

20

48

Отримано виробничі запаси від постачальників і підрядників

20

63

Нараховано податки, які включено до вартості виробничих запасів

20

64

Оприбутковано закуплені в громадян виробничі запаси

20

68

Оприбутковано запаси, раніше не враховані на балансі

Безплатно отримані запаси

 

20

 

71

Одержано дивіденди у вигляді запасів

20

73

Отримано виробничі запаси в обмін за бартером

20

74

Отримано виробничі запаси від ліквідації основних засобів

20

74

Оприбутковано відходи, отримані від знищених унаслідок надзвичайних подій

запасів

 

20

 

75

Відображення витрат на капітальне будівництво:

 

 

– сировини і матеріалів

15

20

– купівельних напівфабрикатів і комплектуючих виробів

15

20

– пально-мастильних матеріалів

15

20

Списано зі складу виробничі запаси у виробництво на підприємствах, які не

вкиористовують рахунки 8 класу

 

23

 

20

Витрачено матеріали на виправлення браку

24

20

Передано виробничі запаси на торговий склад для реалізації

28

20

Пред’явлено претензію постачальникам за порушення договірних умов при

постачанні виробничих запасів

 

37

 

20

Списано виробничі запаси в рахунок витрат майбутніх періодів

39

20

Списано уцінку виробничих запасів

42

20

Витрачено матеріали на гарантійний ремонт проданої продукції

47

20

Списано зі складу виробничі запаси на виробництво на підприємствах, які не

вкиористовують рахунки 8 класу

 

80

 

20

Списано втрати від знецінення запасів, псування та уцінка запасів на підприємствах,

що не застосовують рахунки класу 9

 

84

 

20

Втрати запасів від надзвичайних подій на підприємствах, що не застосовують

рахунки класу 9

 

85

 

20

Списано запаси на загальновиробничі потреби

91

20

Списано запаси на загальногосподарські потреби

92

20

Списано запаси для забезпечення витрат зі збуту продукції

93

20

Списано запаси на утримання об’єктів ЖКГ, соціально-культурного призначення

94

20

Списання втрат від знецінення запасів

94

20

Списання суми нестачі запасів

94

20

Безплатно передані запаси

94

20

Списано запаси, знищені внаслідок стихійного лиха, техногенних катастроф, аварій

99

20

Для  обліку  молодняку  та  дорослих  тварин,  вибракуваних з  основного стада і поставлених на відгодівлю, зокрема, великої рогатої худоби, свиней, овець, птиці, звірів, кролів, бджолосімей, коней призначений рахунок 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”. Облік ведуть за кількістю, масою (за винятком звірів і бджолосімей) та вартістю. Молодняк ВРХ, овець, коней обліковують за статево-віковими групами та роками народження, свиней – за місяцями, а птиці – у днях. Звірів обліковують за видами, кролів – за породами. Молодняк тварин племінних порід кожного виду обліковують за породами.

При вирощуванні та відгодівлі тварини збільшують свою живу масу, отже, і  вартість. Тому їх щомісяця зважують повністю (ВРХ, свиней) або вибірково (овець, птицю) чи визначають вартість приросту відповідно до кількості кормо- днів та їхньої вартості (звірі, коні, кролі). На вартість їхнього приросту тварин щомісяця дооцінюють. Якщо в окремі місяці тварин зважити не можна (нетелей, кітних вівцематок, поросних разових свиноматок), у такі місяці їх приріст не визначають, а роблять це після отримання від них приплоду.

При досягненні певного віку тварин переводять з однієї групи в іншу або після отримання приплоду – в основне стадо. Крім цього, тварин реалізують, забивають на м’ясо або вони гинуть. Поповнення поголів’я відбувається за рахунок приплоду від тварин основного стада чи купівлі.

Тому схема обліку має наступний вигляд. Всі наведені операції оформляють відповідними первинними документами, а саме: актами на оприбуткування приплоду тварин, відомостями зважування тварин за кожною з них і розрахунками визначення приросту тварин їхньої групи, актами на переведення тварин із групи в групу, актами на вибуття тварин і птиці. Дані цих первинних документів завідуючий ферми чи обліковець записують у журнал обліку руху худоби й птиці на фермі та на цій основі в кінці місяця складають звіт про рух худоби і птиці на фермі. В бухгалтерії господарства дані звітів записують у відомість аналітичного обліку тварин № 9с.-г. та Журнал-ордер №

9 с.-г., звідки кредитовий обіг за рахунком переносять у Головну книгу.

За дебетом рахунка 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі” відображається надходження (придбання, приплід молодняку продуктивної й робочої худоби, вибракувана з основного стада худоба для подальшої відгодівлі або реалізації без відгодівлі) тварин, які обліковуються за первісною вартістю; приріст живої маси молодняку тварин, а за кредитом – вибуття тварин унаслідок продажу, безоплатної передачі тощо.

На субрахунку 211 “Молодняк тварин на вирощуванні” обліковують наявність, надходження й вибуття молодняку великої рогатої худоби, свиней, овець, кіз і коней. Аналітичний облік ведуть відповідно до матеріально відповідальних осіб (ферм, відділків тощо) за виробничими й віковими групами.

1. Велика рогата худоба: телички (за роками народження); бички (за роками народження); нетелі; корови-первістки для реалізації.

2. Свині: поросята до двох місяців (до відлучки від матки); поросята від двох до чотирьох місяців; ремонтний молодняк; свиноматки, що перевіряються; молодняк свиней на відгодівлі.

3. Вівці й молодняк народження поточного року; молодняк народження минулих  років  і  ярки  (до  переведення  в  основне  стадо).  Облік  за  кожною групою ведеться окремо за рунами: тонкорунні, напівтонкорунні, напівгрубововняні, грубововняні.

4. Кози: молодняк народження поточного року; молодняк народження минулого року.

5. Коні: молодняк робочих коней (за роками народження і статтю) і молодняк племінних коней (за роками народження і статтю).

Молодняк племінних тварин усіх видів обліковують також за породами.

 

На субрахунку 212 “Тварини на відгодівлі” ведуть облік наявності та руху дорослої худоби, переведеної з основного стада на відгодівлю й нагул. Аналітичний облік за видами худоби: велика рогата худоба на відгодівлі й нагулі;  свині  на  відгодівлі;  вівці  на  нагулі  та  відгодівлі;  кози  на  нагулі  й

відгодівлі.  М’ясокомбінати  на  цьому  субрахунку  обліковують  худобу,  що перебуває на промисловій відгодівлі.

На субрахунку 213 “Птиця” обліковують наявність та рух як молодняку,

 

так і дорослої птиці. Аналітичний облік ведуть за обліковими групами.

 

1. Кури яєчного напрямку: молодняк; маточне стадо несучок; промислове стадо несучок; ремонтний молодняк.

2. Кури м’ясного напрямку: молодняк; м’ясні курчата (бройлери); маточне стадо.

3. Качки: молодняк; доросле стадо.

 

4. Гуси: молодняк; доросле стадо.

 

5. Індики: молодняк; доросле стадо.

 

6. Цесарки: молодняк; доросле стадо.

 

7. Перепілки: молодняк; доросле стадо.

 

На спеціалізованих племінних підприємствах, птахофабриках, комплексах із виробництва продукції тваринництва на промисловій основі, та м’ясокомбінатах облік худоби й птиці ведеться щодо вікових (технологічних)

груп.

 

На субрахунку 214 “Звірі” обліковують наявність і рух хутрових звірів. Аналітичний  облік  ведуть  за  видами  звірів  окремо  молодняку  й  основного стада.

На       субрахунку    215      “Кролі”           обліковують   наявність        і           рух      кролів.

 

Аналітичний облік ведуть за породами окремо молодняку й основного стада.

 

На субрахунку 216 “Сім’ї бджіл” здійснюють облік наявності та руху бджолиних сімей. Аналітичний облік ведуть за кількістю сімей, їх вартістю загалом по пасіці.

На субрахунку 217 “Доросла худоба, вибракувана з основного стада” ведуть облік наявності та руху поголів’я і балансової вартості, вибракуваних і реалізованих або забитих на м’ясо в господарстві без постановки на відгодівлю

продуктивних тварин і робочої худоби. Аналітичний облік ведуть за видами тварин.

На субрахунку 218 “Худоба, прийнята від населення для реалізації” обліковують рух тварин, прийнятих від населення для реалізації. Аналітичний облік ведеться за видами худоби.

 

Типові операції за рахунком 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”

 

 

Зміст господарської операції

Дебет

Кредит

Вибракування тварин з основного стада

21

10

Переведення тварин із групи в групу

21

21

Оприбутковано приплід молодняку продуктивної та робочої худоби,

звірів і птиці

 

21

 

23

Оприбутковано молодняк тварин, придбаний підзвітною особою за

готівку

 

21

 

37

Оприбутковано         молодняк        тварин            у          рахунок            відшкодування

матеріальних збитків

 

21

 

37

Одержано пайові внески членів КСП у вигляді молодняку тварин

21

41

Дооцінка молодняку

21

42

Отримано молодняк тварин як внесок до статутного капіталу

21

46

Отримано молодняк тварин як гуманітарну допомогу

21

48

Придбано молодняк і дорослу худобу для відгодівлі

21

63

Прийнято худобу від населення для реалізації

21

68

Оприбутковано         молодняк        тварин            як        надлишок,            виявлений      у

результаті інвентаризації

 

21

 

71

Одержано дивіденди у вигляді молодняку тварин

21

73

Безплатне надходження молодняку тварин

21

74

Переведено тварини в основне стадо

15

21

Забиття тварин на підприємстві

23

21

Оприбутковано  шкури,  копита,  м’ясо  від  молодняку  тварин,  які

загинули

 

28

 

21

Пред’явлено  претензію  постачальнику  за  порушення  договірних

умов при постачанні молодняку тварин

 

37

 

21

Падіж  молодняку      тварин            на        малих  підприємствах,            які       не

застосовують рахунки класу 9

 

85

 

21

Реалізовано тварини на вирощуванні та відгодівлі

90

21

Списано нестачу тварин на вирощуванні та відгодівлі, їх падіж

94

21

Передано безплатно молодняк тварин

94

21

Списано молодняк тварин, який загинув унаслідок стихійного лиха,

техногенної катастрофи чи аварії

 

99

 

21

Облік малоцінних і швидкозношуваних предметів дещо відрізняється, оскільки вони належать до особливого виду товарно-матеріальних цінностей: використовуються протягом тривалого терміну, а тому свою вартість втрачають поступово і на них нараховують знос.

Вартість і кількість виданих предметів потрібно відобразити під звітом користувачів аж до закінчення терміну використання, тому в складі синтетичного рахунка 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” варто передбачити спеціальний субрахунок для обліку тих предметів, що перебувають в експлуатації.

Облік малоцінних і швидкозношуваних предметів має специфічні особливості лише при передачі в експлуатацію та в процесі використання, оскільки надходження їх на підприємства відображають подібно до решти товарно-матеріальних цінностей. Зокрема, при видачі за накладними (вимогами) або відомостями працівникам підприємства інструменту, пристосувань, спецодягу,  спецвзуття,  господарського  інвентарю  їх  відображають  у спеціальних особових картках, що відкривають на кожного працівника, який їх отримав, де вказують кількість, вартість, нормативний термін служби. На малоцінні та швидкозношувані предмети відповідно до матеріально відповідальних  осіб  на  виробництві  (начальників  цехів,  бригадирів  та  ін.) щороку складають у двох примірниках інвентарні описи, де відображають за кожним найменуванням їх загальну кількість, що відповідає даним особових карток.

Записи в картках чи книгах складського обліку з надходження малоцінних та  швидкозношуваних  предметів  проводять  на  основі  документів постачальників   або   на   основі   відомостей   на   поповнення   чи   вилучення постійного запасу інструментів: вибуття відображають згідно з вимогами керівників тих структурних підрозділів, де необхідне використання цих предметів. Списують малоцінні та швидкозношувані предмети з підзвіту цих керівників за актами на списання інструментів чи інвентарю, спеціалізованих

для   окремих  їх   видів.  При   цьому  працівники,  які   звільняються,  мають повернути предмети, що не відслужили нормативного терміну експлуатації або відшкодувати їх вартість.

У бухгалтерії підприємства облік малоцінних і швидкозношуваних предметів  здійснюють  у   загальному  порядку,  як   і   решти  матеріалів,  за наступною кореспонденцією.

 

Типові операції за рахунком 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”

 

 

Зміст господарської операції

Дебет

Кредит

Оприбутковано МШП, виготовлені власними силами

22

23

Оприбутковано  МШП,  отримані  в  результаті  виправлення

браку

 

22

 

24

Відображення            МШП, помилково     зарахованих   до        готової

продукції

 

22

 

26

Оприбутковано МШП, придбані підзвітною особою за готівку

22

37

Одержано пайові внески членів КСП у вигляді МШП

22

41

Проведено дооцінку МШП

22

42

Отримано МШП як внесок до статутного фонду

22

46

Отримано МШП як благодійний внесок

22

48

Придбано МШП у постачальника

22

63

Повернено МШП, які були в податковій заставі

22

64

Отримано МШП від дочірніх підприємств

22

68

Повернуто     на        склад   МШП, придатні         для      подальшої

експлуатації

 

22

 

71

Оприбутковано раніше не враховані МШП

22

71

Одержано дивіденди у вигляді МШП

22

73

Отримано МШП в обмін на неподібні активи за бартером

22

74

Відпущено зі складу МШП для капітального будівництва

15

22

Відпущено зі складу МШП для виробництва продукції

23

22

Використано МШП на виправлення браку

24

22

Пред’явлено  претензію       постачальнику           за         порушення

договірних умов при постачанні МШП

 

37

 

22

Витрачено МШП у рахунок майбутніх періодів

39

22

Списано уцінку МШП

42

22

Відпущено  зі  складу  МШП  для  здійснення  господарської

діяльності

 

80

 

22

Списано втрати від знецінення МШП

84

22

 

Втрати МШП на малих підприємствах

85

22

Списано МШП для загальновиробничих потреб

91

22

Списано МШП для загальногосподарських потреб

92

22

Списано МШП для забезпечення реалізації продукції

93

22

Відображено собівартість реалізованих МШП

94

22

Відображено втрати від знецінення МШП

94

22

Списано нестачу МШП

94

22

Безоплатно передано МШП

94

22

Списано         МШП, втрачені          внаслідок       стихійного     лиха,

техногенної катастрофи чи аварії

 

99

 

22

 

 

Слід пам’ятати, що нарахування зносу малоцінних і швидкозношуваних предметів проводиться лише за такими з них, термін служби котрих перевищує один рік. Однак їх на рахунку 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети” не обліковують, оскільки для цього призначений субрахунок 112 “Малоцінні необоротні активи”, на які знос нараховують, відповідно до терміну їхньої служби або шляхом віднесення у витрати виробництва 50\% від їхньої вартості при передачі в експлуатацію з подальшим дорахуванням решти 50\% при списанні цих предметів чи відразу в розмірі 100\% при передачі їх в експлуатацію. Знос спеціального інструменту та пристосувань можна нараховувати за нормами, встановленими згідно з випуском продукції за планом або ж у розмірі 100\% при передачі в експлуатацію. Конкретний розмір нарахування зносу малоцінних і швидкозношуваних предметів визначається і затверджується на підприємстві до початку року в наказі про облікову політику і протягом нього не змінюється. При цьому слід мати на увазі, що дорахування зносу при списанні таких предметів проводять на суму за мінусом вартості відходів (брухту, палива), які оцінюють за вартістю можливого використання чи реалізації, а знос предметів, виданих в експлуатацію, але не пов’язаних з виробництвом та збутом продукції, робіт і послуг підприємства, нараховують у розмірі 100\% від вартості та не включають у валові й виробничі витрати, а списують за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.

Схема обліку зносу малоцінних і швидкозношуваних предметів ідентична з обліком власне таких предметів, оскільки здійснюється в тих самих облікових реєстрах.

 

6.2. Управлінський облік виробничих запасів

 

6.2.1. Облік наявності запасів за центрами відповідальності

 

Виробництво  може  здійснюватись  при  оптимальному  поєднанні основних засобів і запасів за допомогою раціонального  використання  робочої сили.  Тому  головним  завданням  управлінського  обліку  запасів  є забезпечення  такого  їх рівня,  що  був  би оптимальним  для  заданої виробничої програми.

За свідченнями  зарубіжних  вчених, будь-яка  компанія  (підприємство)

 

мусить мати три види матеріальних запасів.

 

1. Сировина й матеріали, необхідні для виробництва, що є своєрідним амортизатором  між  обсягом  закупівель  та  обсягом  їх  споживання  у виробництві.

2. Запаси незавершеного виробництва, необхідні як амортизатор між послідовними виробничими операціями.

3. Запаси готової продукції, що виникають у результаті перевищення обсягу виробництва і недостатньої швидкості відвантаження чи реалізації продукції.

Тому найважливішою функцією управлінського обліку запасів є забезпечення взаємної незалежності окремих стадій виробництва і збуту. Правильне  управління  товарно-матеріальними  запасами,  всебічне планування виробничого процесу в тісному взаємозв’язку з матеріально- технічним постачанням багато в чому визначають успіх підприємства. І, навпаки, нехтування цим зумовлює низьку ефективність діяльності підприємства, навіть його банкрутство.

Таким   чином,   управлінський   облік   запасів   має   забезпечувати   не тільки оперативну інформації про їхню наявність на певну дату, а й відповідність цієї наявності визначеній потребі. Тому традиційна організація бухгалтерського   обліку,   коли  інформація   про  виробничі   запаси формувалась  у  сальдових  відомостях  лише  на  кінець  місяця,  в управлінському обліку недостатня. Забезпечити оптимальне співвідношення між виробничою  програмою  і запасами можна за умови, що інформація  про їхню наявність є якомога оперативнішою.  В цьому випадку можна так само оперативно  контролювати  відповідність  фактичної  наявності  запасів визначеній потребі.

Управлінський  облік  наявності  запасів  має  забезпечити  надійний контроль  за  їхнім  збереженням.   Як  засвідчують  дослідження  зарубіжних вчених,  однією  з  головних  проблем  є  так  зване  “всихання  залишків’  – ввічлива назва крадіжок, що досягає 4 – 5\%, причому 30 – 40\% усіх нестач є виною штатного персоналу. Особливо це характерно для роздрібної торгівлі, тому  окремі  магазини   використовують   на  товарах  спеціальні   наклейки. Якщо вони не стираються при продажі продавцем, на виході з магазину подається  сигнал  тривоги.  Однак  такі  втрати  розповсюджені   не  тільки  в торгівлі.

Тому управлінський облік має забезпечити систематичний контроль наявності запасів за місцями їх зберігання і матеріально відповідальними особами.   При   цьому   треба   пам’ятати,   що   запаси   зберігаються   як   на загальних складах, так і в інших центрах відповідальності:  цехах, бригадах, майстернях, гаражах тощо. На підприємствах, що отримують запаси або реалізують продукцію у великих обсягах, при значній віддаленості від транспортних магістралей можуть бути пристанційні (припортові) склади. Окремі запаси (щебінь, вапно, пісок, цегла, певні види кормів тощо) інколи зберігаються   на  відкритих  майданчиках   (насипом,  у  штабелях,  ямах)  та значній віддалі від населених пунктів.

Але, незважаючи на це, всі запаси мають бути передані під відповідальність завідуючим складами, комірникам, іншим матеріально відповідальним  особам,  з якими потрібно  укласти  договір  про повну матеріальну відповідальність.  Ці особи мають бути проінструктовані  щодо порядку зберігання запасів, їхнього обліку, оскільки нестачі та втрати, що виникають з їхньої вини, вони відшкодовують у подвійній і навіть потрійній вартості.

Зокрема,  згідно  з  Порядком  визначення  розміру  збитків  від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22 січня 1996 р. №

116,  розмір  збитків  від  розкрадання,  нестачі,  знищення   (псування) матеріальних цінностей  визначають  за балансовою вартістю цих цінностей  (з вирахуванням амортизаційних відрахувань), але  не  нижче  50\%  від балансової   вартості  на  момент  встановлення цього  факту  з урахуванням індексів  інфляції,   які  щомісячно   визначає   Міністерство  статистики, відповідного розміру  податку  на додану вартість  та розміру  акцизного  збору

за формулою:

 

Рз=((Бв – А) × Іінф.+ПДВ+Азб.) × 2,

 

де Рз – розмір    збитків, грн.; Бв – балансова вартість на момент встановлення факту розкрадання, нестачі, знищення  (псування)  матеріальних цінностей,   грн.;  А  –  амортизаційні  відрахування,  грн.;  Іінф.  –  загальний індекс інфляції, розрахований на підставі щомісячно визначених Мінстатом індексів  інфляції;  ПДВ  –  розмір  податку  на  додану  вартість,   грн.;  Азб  – розмір акцизного  збору, грн.

Вартість вузлів, деталей, напівфабрикатів та іншої продукції, що виготовляють підприємства для внутрішньовиробничих потреб, визначають відповідно  до собівартості виробництва з нарахуванням середньої по підприємству  норми  прибутку  на  цю  продукцію  зі  застосуванням коефіцієнта 2.

Вартість    спирту    етилового    питного,    спирту    етилового ректифікованого, спирту етилового сирцю, що використовують для виготовлення  вин, шампанського,  коньяків  оброблених,  спирту  коньячного, соків  спиртових,  зброджено-спиртових   настоїв,  визначають   відповідно   до оптової ціни підприємства-виробника з урахуванням акцизного збору (за встановленими   ставками)  та  податку  на  додану  вартість.  До  визначеної таким чином ціни застосовують коефіцієнт 3.

Вартість  плодово-ягідних  соків,  консервованих  з  використанням сірчаного ангідриду або бензокислого натрію, визначають щодо оптових цін підприємства-виробника і податку на додану вартість із застосуванням коефіцієнта 2.

У випадку розкрадання чи загибелі тварин суму збитків встановлюють за закупівельними  цінами, які склалися на момент відшкодування збитків, із застосуванням коефіцієнта 1,5.

Продовольчі товари, роздрібні ціни на які дотуються, оцінюють з додаванням до роздрібних цін суми дотацій.

Згідно з постановою  Кабінету Міністрів України від 27. 08. 1996 р. №

 

100 встановлено коефіцієнти: 5 – для відшкодування  нестачі бланків суворої звітності з зазначеним номіналом та 50 – до вартості придбання бланків без номіналу та цінних паперів без номіналу.

З іншого  боку,  керівництво підприємства має створити  всі необхідні умови  для  роботи,  в т. ч. організувати охорону  складів,  особливо  в нічний час. Усі складські  приміщення потрібно  обладнати засобами  протипожежної безпеки,    забезпечити   вагами    необхідних   видів,   вимірювальною   тарою, іншими  вимірювальними засобами,  інструментами для відкривання упаковок і тари, навантажувально-розвантажувальними механізмами. Складські приміщення мають бути пристосовані для зберігання запасів з урахуванням їхньої   специфіки.   Зокрема,    ті   запаси,    які   обліковуються   поштучно, потрібно  розміщувати на стелажах,  полицях,  в ящиках,  шафах  тощо, щоб

не  допустити  їхнього   змішування  (пересортування).  Запаси,   що обліковуються за масою, мають зберігатись в окремих  засіках, секціях, відгороджених  герметичними  перегородками,  щоб   не  допустити змішування різних видів, сортів, репродукцій.

Нафтопродукти слід зберігати  на спеціально обладнаних складах  в окремих   місткостях  за  їхніми   видами.   Тут  мають   бути   калібрувальні таблиці  та паспорти  на резервуари, за якими можна визначати об’єм нафтопродуктів відповідно до рівня заповнення місткостей. При цьому треба мати на увазі, що нафтопродукти надходять на підприємство  за масою в кілограмах,  а кількість,  котра є на складі, визначається  за об’ємними одиницями-літрами.  Тому  необхідно  здійснювати   перерахунок   маси отриманих  нафтопродуктів в об’ємні  одиниці  з урахуванням  їхньої питомої ваги, що залежить  від температури.  Наприклад,  маса отриманого  бензину А-

76 – 2500 кг, питома  вага – 0,755. Отже, в перерахунку  на об’ємні  одиниці маємо 2500:0,755=3311 л. цього бензину.

У місцях зберігання для кожного виду запасів (сорт, сортамент, номенклатурний номер тощо) має бути прикріплений матеріальний ярлик типової  форми  М-16  із характеристикою  саме  цього  виду  запасів.  Також мають   бути  вказані   назви,  інвентарні   номери,   шифри,   ціна  матеріалів, вимірники (тонни, центнери, кілограми, грами, штуки, кубометри, літри), за якими обліковують ці матеріали. Шифри розробляють за серійною схемою. Особливо важливе застосування  цих шифрів на тих підприємствах, де велика кількість   комплектуючих   матеріалів,   подібних   за   зовнішнім   виглядом, майже  однакових  за вартістю.  Щодо  запасних  частин,  то без цих шифрів тут не обійтися. Зокрема, шифр 203111 може бути присвоєний такому найменуванню, як акумулятори  автомобільні.  Перша цифра 2 означає клас, друга – синтетичний  рахунок 0 “Виробничі запаси”, третя 3 – субрахунок “Запасні  частини”,  четверта  1 – групу  “Акумулятори автомобільні”, п’ята  і шоста 11 – марку акумулятора.

 

АТ “Загірне”

Типова форма М-16 затверджена наказом Мінстату України

21. 06. 96 р. № 193

підприємство

 

Ідентифікаційний код

ЄДРПОУ 01496354

 

Код за УКУД

Матеріальний ярлик

 

208511

Номенклатурний номер

Назва матеріалу

 

Цемент

 

Марка (тип)

Розмір

Сорт

М-500

мішки – 50 кг.

1

Одиниця виміру

норма запасу

 

кг

3000

 

 

 

Бланк   ярлика   заповнює   завідуючий   складом   на   кожний номенклатурний   номер  матеріальних   цінностей.  Має  бути  повна відповідність даних ярликів (назва матеріалу, марка, одиниця, виміру, сорт) і карточок складського обліку матеріалів, тип. ф. № М-12, які є основним реєстром, де відображається  наявність запасів.

Карточки відкривають за встановленою класифікацією матеріалів на кожний  номенклатурний   номер  окремо.  Залишок   матеріалів   на  початок місяця завіряє своїм підписом бухгалтер з управлінського  обліку запасів. Карточки видають завідуючі складами під розписку в реєстрі видачі, зберігаються  вони у картотеці  за обліковими   групами: сировина, матеріали, запасні   частини,   напівфабрикати   тощо,   а  всередині   групи   –  в  порядку зростання   номенклатурних   номерів.  Завідуючий   складом  вказує  в  кожній карточці   місця   зберігання   матеріалів   (номер   стелажа,   полиці,   комірки, засіка  тощо).  Групи  і підгрупи  матеріалів  у картотеці  відділяються закладками, де проставлені номери карточок.

 

6.2.2. Контроль відповідності запасів установленим нормам

 

Щоденно  на  основі  належним  чином  оформлених  первинних документів завідуючий складом записує у відповідних карточках усі операції

з надходження і вибуття матеріалів, виводить залишок, котрий порівнює з встановленою  нормою  запасу.  Саме  це  є  особливо  важливим  в управлінському обліку, оскільки дає змогу оперативно контролювати достатність запасів тих чи інших матеріалів. Власне кажучи, значення цього виходить за межі лише контрольної функції обліку, оскільки аналіз наявності матеріалів за кожний день дає змогу прогнозувати з високою достовірністю мінімальну потребу в них, що часто точніша, ніж визначена розрахунковим шляхом.   Цей   аспект   управлінського   обліку,   за   свідченням   зарубіжних вчених, є основним фактором політики матеріально-технічного постачання. Адже визначення оптимального обсягу замовлення чи партії, потрібної підприємству сировини, що має назву “економічного розміру замовлення (ЕРЗ)”,  дає  змогу  досягти  мінімальних  витрат,  пов’язаних  з  утриманням запасу, і відповісти на два запитання – скільки і коли? У той же час дослідженнями  встановлено, що вартість виконання замовлень підвищується в  міру  зменшення   їхнього  розміру.  До  того  ж  надто  мінімальні   запаси нерідко є причиною екстремальних  ситуацій, що часто спостерігається  щодо забезпечення підприємств пально-мастильними  матеріалами.

Тому   в          управлінському         обліку             першочерговим         є          не        констатація наявності   матеріалів,   а  визначення   оптимальних   партій  поставок.   Його

здійснюють за такою формулою:

 

ЕРЗ = 2 АВ ;

С

 

де ЕРЗ – оптимальна  партія поставки сировини (матеріалів);  А – річна потреба  в сировині  (матеріалах);  В – затрати  на замовлення;  С – поточні витрати на одиницю замовлення.

На  основі  даних  про  оптимальну  партію  поставки  сировини  можна

 

 

розрахувати кількість замовлень

n =       A

ЕРЗ

 

та інтервал між ними

 

t           =          255

n          ;

 

де  n  –  кількість  замовлень;  t  –  інтервал  між  замовленнями;   255  –

 

кількість робочих днів у році.

 

Разом з тим, навіть при доволі точному визначенні середнього розміру замовлення на сировину й матеріали не може бути впевненості в достатності запасів,  оскільки  можливі  непередбачений  попит  або  несподівана відсутність запасів у постачальників. Тому, як правило, передбачають додатковий  страховий  запас, який дає змогу уникнути  простою  в перервах між поставками.

З практики відомо, що не всі запаси відіграють однакову роль у виробництві.  Окремі  з них  є суттєво  важливими,  оскільки  без  них виробництво певної продукції не можливе, інші можуть бути замінені аналогами,   або  без  них  нетривалий   час  взагалі   можна   обійтись,   дещо змінивши технологію виробництва чи якісні характеристики продукції, що виробляється. До того ж у структурі затрат на виробництво продукції питома вага  різних  видів  сировини  й  матеріалів  неоднакова.  Тому  зрозуміло,  що більш ретельно треба визначати рівень запасів за тими видами, які є важливішими для цього виробництва, і займають основну питому вагу в структурі витрат на сировину й матеріали в собівартості продукції, що виробляється на підприємстві.

Зарубіжні дослідники рекомендують розділити запаси на три класи: А, В, С залежно  від грошових  витрат  на них. Ті види  сировини  й матеріалів,  за якими  сукупні  витрати  складають  80\%,  відносяться  до класу  А. Наступні

15\% відносять до класу В, і решту 5\% – до класу С.

 

За матеріалами класу А ретельно визначають розміри й моменти замовлень,  величина  витрат  на  видачу  й  оформлення  замовлень переглядається кожний раз при розміщенні чергового замовлення. Встановлюється  суворий контроль і регулювання запасів.

За матеріалами класу В визначаються економічні розміри замовлень і момент видачі повторного замовлення; змінні величини переглядаються  раз на квартал чи півріччя. Передбачається  встановлення  звичайного  контролю і отримання якісної інформації про запаси, що дає змогу своєчасно виявляти основні зміни у використанні матеріальних запасів.

За  матеріалами  класу  С  ніяких  формальних  розрахунків  не  роблять. Розмір повторного замовлення розраховують таким чином, щоб поставки здійснювались  протягом 1 – 2 років. Перевірка  наявних запасів проводиться періодично один раз на рік.

Зазначимо,  що такий  поділ  запасів  в управлінському  обліку  залежить від  специфіки   підприємств   і  не  може  бути  універсальним.   Наприклад, вугілля  для  теплових  електростанцій  є запасами,  віднесеними  до  класу  А, тоді як на інших підприємствах  воно може належати  до інших двох класів, або й бути зовсім відсутнім.

При визначенні класифікації запасів треба мати на увазі, що їхня прейскурантна ціна для цього недостатня, оскільки загальна вартість може змінитись за рахунок транспортно-заготівельних витрат, витрат і втрат при зберіганні, які в окремих випадках можуть навіть перевищувати  затрати на закупівлю,  наприклад,  при зберіганні  сировини,  що швидко псується.  Тому при визначенні  норми запасів ураховують  не тільки вартісні показники,  а й зазначені особливості.

Контроль  відповідності  запасів  встановленим  нормам  за даними карточок   складського   обліку  дає  змогу  виявити  зайві,  що  не використовуються  протягом   виробничого   циклу.   Однак   оцінка   наявності запасів за цим критерієм має бути доволі обережною,  тому що формальний підхід часто обертається  значними  втратами в майбутньому,  оскільки певні види запасів  використовуються від випадку  до випадку,  що створює  ілюзію їхньої непотрібності на підприємстві. Зокрема, це стосується спеціального інструменту,  пристосувань,  приладів,  окремих  запасних  частин, які можуть

роками  не  використовуватись   і  виявитись  вкрай  потрібними   в екстремальних             ситуаціях.   Тому,   на  нашу   думку,   такі   запаси   потрібно зберігати на підприємстві як страхові, а приймати рішення про визнання окремих     запасів    зайвими    з    подальшою    їхньою    реалізацією    мають компетентні спеціалісти.

Головним завданням контролю наявності запасів за центрами відповідальності   в  управлінському   обліку  є  забезпечення   їхнього оптимального   рівня,   оскільки   надмірні   запаси   призводять   до  зростання поточних витрат на зберігання, а надто малі – до ризику незабезпечення виробничих потреб у цей момент, навіть зупинки виробництва. Крім цього, мінімальні  обсяги  запасів  зумовлюють  необхідність  поставки  їх  на підприємство   дрібними   партіями,   що  призводить   до  зростання   питомих витрат,  пов’язаних  з  виконанням   замовлень  центрів  відповідальності   до центру матеріально-технічного постачання.

При  визначенні   оптимальних   норм  запасів  доводиться   виконувати доволі складні розрахунки, враховуючи не тільки потребу в сировині та матеріалах,   а  й  поточні   витрати   на  їхнє  зберігання.   При  цьому  треба пам’ятати,   що  інвестиції   в  запаси   –  це  вилучення   коштів   оборотного капіталу. Таким чином, створення надмірних запасів, крім прямих витрат на придбання, навантажувально-розвантажувальні роботи, зберігання спричинюють втрати від можливого вкладення коштів в іншу діяльність, що забезпечувала б прибуток. Така упущена вигода наглядно проявляється як збиток за умови, що виробничі  запаси придбані  за рахунок кредитів.  Тому при визначенні норми запасів обов’язково слід ураховувати цю обставину, маючи на увазі, що оборотний капітал, заморожений  у виробничих запасах, у підсумку негативно позначається на прибутковості виробництва – головній меті управлінського обліку.

Разом   з   тим,   тут   не   можна   обмежуватись   таким   прямолінійним підходом,    оскільки    прибутковість    виробництва    залежить    від   вміння

прогнозувати  кон’юнктуру  на  ринку.  Повною  мірою  це  можна  віднести  і щодо особливостей визначення норм запасів сировини й матеріалів, оскільки ціни на них також формуються під впливом попиту й пропозиції.

Наприклад, ціни на пально-мастильні матеріали дещо знижуються в зимовий  період,  а  на  сільськогосподарську   продукцію,  навпаки, підвищуються. Тому на хлібоприймальних підприємствах, кондитерських фабриках, як правило, запаси зерна чи цукру створюються  на перший погляд надмірними   восени,   замість   рівномірного   надходження   протягом календарного року. Відповідно транспортні підприємства прагнуть закупити більше пального при сприятливішій кон’юнктурі на ринку. Загалом ж можливості   щодо  формування   запасів  на  кожному  підприємстві відрізняються, і тут доводиться виходити саме з них.

Однак за наявності  альтернативи  нею нехтувати  не слід, навіть якщо для придбання запасів вистачає власних коштів. Навіть просте врахування банківського  відсотка  за  кредити  за  сумою  коштів,  вкладених  у  надмірні запаси, дає змогу об’єктивніше оцінювати доцільність такого кроку на підприємстві. Як наголошують зарубіжні вчені, втрати від упущених можливостей  вкладення  капіталу  дорівнюють  втраченим  банківським відсоткам унаслідок інвестицій капіталу в запаси.

Не менш важливим при визначенні норм запасів є врахування як затрат на зберігання  і розвантажувально-навантажувальні роботи, пов’язані з їхнім переміщенням при зберіганні, так власне можливостей для цього. Часто надмірна завантаженість складських приміщень призводить до прямих утрат запасів унаслідок порушення  технології зберігання  та інших причин. У той же час збільшення запасів на підприємстві, як правило, супроводжується зростанням витрат на їх зберігання: охорону, електроенергію, оренду приміщень,  страхування  тощо. Цю обставину також необхідно враховувати при визначенні оптимальних норм запасів сировини й матеріалів,

Разом з тим, незважаючи на очевидну перевагу постачання сировини й матеріалів   “з  коліс”,  тобто  безпосередньо   у  виробництво   без  створення запасів навіть за умови, що це може бути в окремих випадках (при надійних постачальниках) реальним, з точки зору управлінського обліку не завжди прийнятне. Як правило, при цьому зростає вартість виконання замовлення, оскільки на кожну окрему партію поставки сировини й матеріалів здійснюють виписування облікових документів, списують поштово-телеграфні, експедиторські та транспортно-заготівельні витрати. До того ж часто відбуваються збої в постачанні, що зумовлює простої чи переналадку обладнання на випуск іншої продукції, а потім повторний перехід до виробництва  попередньої,  і в підсумку є причиною не економії, а перевитрат на оплату праці, інколи – на виконання термінових  поставок і пов’язаних  з цим  доплат  як  постачальникам,  так  і  транспортним  підприємствам. Необхідно зважати й на те, що при більших партіях поставок, як правило, постачальники  надають певні скидки, що забезпечує  нижчі питомі витрати на одиницю запасів.

Отже, при визначенні норм запасів сировини й матеріалів необхідне всебічне врахування всіх плюсів і мінусів, оскільки зазначені фактори діють у протилежних   напрямках:   збільшення   партій   поставки   запасів   зумовлює менші  питомі  витрати  на  їх  одиницю,  але  супроводжується   зростанням витрат на зберігання; менші партії поставки запасів обходяться дорожче, але витрати на їх зберігання мінімізуються.

6.2.3. Планування й контроль надходження запасів в управлінському обліку

Управлінський  облік  запасів  –  це  насамперед  управління  ними.  На відміну від традиційного  обліку, коли увага бухгалтерів  зосереджена  лише на забезпеченні точного оприбуткування і повного збереження запасів, управлінський облік своєю метою має таку функціональну діяльність менеджерів,  котра спрямована  на доведення  витрат на утримання запасів до

мінімуму за умови повного постачання ними виробничих потреб. Загалом ця мета узагальнюється  поширеним  виразом “час – гроші”, щодо матеріально- технічного  постачання  означає  скорочення  проміжку  часу  між надходженням сировини й матеріалів на склад та їхнім використанням у виробництві.

Управлінський  облік надходження  запасів набагато ширший за власне облікові процедури, адже він спрямований на підтримання їх оптимального рівня  щодо  заданої  програми  виробництва.  Він  точніше  може  бути визначений як управління запасами, оскільки базується на плановому управлінні  ними:  пошук  оптимальних  умов  постачання,  розрахунок мінімально   можливих   партій  поставок   сировини   й  матеріалів,   варіантів їхньої доставки на підприємство, укладення договорів з постачальниками, способів зберігання і передачі у виробництво, а також процедури контролю і регулювання  залишків:  визначення  норм  запасів,  порівняння  відповідності їм  наявних  залишків,  оформлення  документів  на  постачання  замовлених партій, контроль за проходженням поставок, контроль за відповідністю фактичних поставок замовленням (у випадках відхилень – своєчасне коригування  не тільки  замовлень,  а й часто  всього  технологічного  циклу, коли змінити номенклатуру поставки сировини чи матеріалів неможливо), контроль за своєчасністю і повнотою оприбуткування запасів. Необхідно наголосити,  що  складовою  частиною  управлінського  обліку  є  аналіз управління   запасами,   спрямований   на  виявлення   негативних   моментів   у процесі   надходження   сировини   й   матеріалів,   які,   здебільшого,   хоч   і незначні, але в комплексі зумовлюють збільшення питомих витрат на постачання запасів. Характерним прикладом цього може бути одна американська   компанія,   в  котрій   50  років   у  коробки   з  милом   зверху вкладали великий лист картону, а після цього їх закривали. Як виявилось, спочатку це було необхідним,  оскільки коробки з милом заклеювали,  і лист картону  вберігав  його  від забруднення  клеєм.  Однак  двадцять  років  назад

тут почали  використовувати  скріпки,  відмовившись  від клею, але за традицією  продовжували  класти  зверху  кусок  картону.  Компанія  оцінила такі витрати у 2 млн. дол.

Щодо вітчизняної практики типовим недоліком, до того ж очевидним і, традиційним, є те, що більшість угод на поставку сировини й матеріалів укладають менеджери особисто, неважаючи на набагато вищі витрати порівняно  із застосуванням  інших способів: поштовою,  факсимільного зв’язку.

Тому управлінський облік надходження запасів спрямований на пошук шляхів  удосконалення   цього  процесу,  що  можливе  при  застосуванні   не стільки  облікових   процедур,   але  насамперед   методів  аналізу  й прогнозування.

З  цією  метою   необхідно   аналізувати   поширені   моделі   управління запасами за багатофакторними складовими, що включають: загальні обсяги поставок  сировини  й матеріалів  на рік; затрати  на партію  в розрахунку  на одне  замовлення;  затрати  на  одне  замовлення,  пов’язані  з  ризиком відсутності  необхідних  товарів;  швидкість  транспортування  матеріалів; зусилля, що прикладаються з метою скоротити до мінімуму тривалість циклу доставки  матеріалів,  час  обробки  і знаходження  їх між  операціями;  вибір часу  використання   партії  товару;  точність  прогнозів;  жорсткість запланованих  термінів  поставки;  методи  організації  збуту;  конкуруючі стандарти обслуговування.

Крім цього, потрібно враховувати: кількість замовлень на рік; тривалість страхових  циклів;  тривалість  періоду  поставки,  виготовлення  і внутрізаводських  перевезень;  тривалість  циклу  зберігання  на  складі; кількість товарів, що перебувають на складі, кількість кладовок і складів.

Таким чином, в управлінському  обліку надходження запасів найбільшу питому вагу займають процедури аналізу, прогнозування і контролю, які складаються  в  багатофакторну  модель  управління  запасами,  котру  можна

визничити  тільки зі застосуванням  економіко-математичних методів. Разом з тим, ефективність управління запасами на стадії їхнього постачання, як, зрештою,   й  на  інших,   залежить   від  правильної   організації   роботи  всіх підрозділів підприємства. Забезпечення своєчасності поставок сировини й матеріалів            (за   іноземною   філософією   “точно   вчасно”)   передбачає   чітку взаємодію всіх служб і центрів відповідальності підприємства.

Так, тривалість циклів доставки регулюється шляхом переговорів між відділом   постачання   і  постачальником.   Тривалість   циклів  виробництва   – шляхом контролю кількості здійснюваних операцій і зведення до мінімуму підготовчих операцій. Тривалість циклів внутрізаводських перевезень регулюється вибором способів переміщення і розміром партій вантажів.

У свою чергу тривалість циклів зберігання регулюється коригуванням розміру  замовлених  партій,  плануванням  використання  матеріалів  у найкоротші   терміни  після  їхнього  надходження   на  склад,  зведенням  до мінімуму різниці між окремими надходженнями й видачами. Загалом же за кожний період темп надходження матеріалів має бути близьким до темпу випуску і витрати.

Управлінський  облік  надходження  запасів  не  може  бути прямолінійним, оскільки дуже часто виникають нестандартні ситуації, що можуть перекреслити найточніші прогнозні розрахунки. В цих випадках доводиться враховувати особливі умови постачання, коригуючи розраховані оптимальні  партії поставок сировини й матеріалів  чи терміни замовлень  на них  залежно  від  обставин,  що  склались  на  цей  момент.  Такі  відхилення можливі як через суб’єктивні, так і об’єктивні причини.

Як правило, поставки сировини й матеріалів затягуються і частина їх використовується до того, коли буде доставлена остання партія. У цьому випадку фактична наявність запасів менша, ніж визначена їхня прогнозна оптимальна кількість. Таким чином, можна скоригувати норму запасів за формулою:

 

Hc       =

З          ×         С         ;

П

 

де  Нс  –  скоригована   норма  запасів;  З  –  питомі  затрати  запасів  на одиницю продукції; С – очікуваний залишок матеріалів на складі після завершення  поставки  за  цією  партією;  П  –  партія  матеріалів,  постачання яких затягнулося.

Інколи ж використання  запасів присшвидшується, що також зумовлює їхнє зменшення  проти оптимальної  норми. Тоді коригування  здійснюють  за

формулою:

 

Нс       =

З ×  Х  ;

Пм

 

де  Нс  –  скоригована  норма  запасів;  З  –  питомі  затрати  запасів  на одиницю   продукції;   X  –  тривалість   циклу  зберігання   запасів  на  складі, місяців; Пм – середньомісячна партія замовлення.

Часто, особливо  в умовах  інфляції,  доцільно  збільшити  поставки сировини  й матеріалів  до підвищення цін на них. У цих випадках підприємство вносить  корективи  в обсяги  поставок,  хоч це й призводить  до перевищення оптимальних норм запасів.

В управлінському обліку необхідний  постійний  контроль,  що базується на    інформації,     отриманій    іншими    службами    підприємства.   Зокрема, потрібний  тісний  взаємозв’язок маркетингу  й управлінського обліку, оскільки  надходження  сировини  й  матеріалів   слід  планувати   з урахуванням   можливих    коливань    попиту    й   пропозиції    на   них    чи застарілості  продукції,   що  випускає   підприємство.  Згладити   негативний вплив  нестабільності кон’юнктури ринку  можна  резервними  запасами сировини  й матеріалів,  а уникнути їхньої застарілості – більш частими закупівлями  порівняно   менших   за   обсягом   партій.   Ці   фактори   діють взаємно  протилежно,   тому  в  управлінському  обліку  важливим  є знаходження  саме оптимальної  “золотої середини” між ними.

Важливе  значення  в  управлінському  обліку  має  забезпечення надійності  поставок  сировини  й матеріалів.  Досягається  це шляхом укладання  прямих  договорів  з постачальниками-виробниками на тривалий період (три – п’ять років). Особливу увагу слід звертати на ритмічність поставок, що дає змогу чітко організувати роботу партнерів, сприяє їхній взаємній зацікавленості в подальшій співпраці.

Так спрацьовує ефект від усвідомлення того, що взаємозв’язки є постійними і надійними. Тому з цих міркувань краще проводити закупівлі сировини  й  матеріалів  частіше,  щоб  контакти  між  партнерами  не задавнювались.  Інколи  це  відіграє  позитивну  роль  при  фінансових труднощах:   партнери,  які  довіряють  підприємству, більш  охоче  йдуть  на ризик поставки сировини й матеріалів з відтермінуванням в оплаті.

Разом з тим, ритмічність поставок сировини й матеріалів потрібно узгоджувати з максимальною й мінімальною  нормами запасів за кожною позицією. Для цього необхідний контроль відповідності фактичних запасів кожного  виду  матеріалів  і  максимальної   та  мінімальної  норм,  що здійснюється   шляхом   визначення   днів   витрат.   З  цією  метою   кількість запасів   ділять  на  денну  норму  витрати   відповідного   виду  сировини   чи матеріалів,  і зіставленням  фактичної  забезпеченості запасами  конкретного виду визначають їхній надлишок чи потребу.

В управлінському обліку надходження  запасів важливе значення має контроль  їхньої  якості.  Він здійснюється  за даними  документів,  що додаються  до  товарно-транспортних  накладних  постачальників: сертифікатів,  посвідчень, специфікацій,  атестатів, в яких вказано якісні характеристики матеріалів. Необхідно пам’ятати, що часто є значні розходження фактичних якісних параметрів матеріалів, котрі надходять від постачальників, і вказаних  у супровідних  документах.  Тому,  незважаючи на значні  витрати,  пов’язані  з лабораторними аналізами  якості  матеріалів, таку  роботу  необхідно  проводити,  оскільки  незадовільна   якість  сировини

зумовлює  не  тільки  прямі  втрати  підприємства,   що  оплачує  менш  якісні запаси   за  ціною   вищих   категорій,   а  й  часто  незворотний   брак  готової продукції, виготовленої  з цих матеріалів.

6.2.4. Облік надходження запасів

 

На основі прийнятих рішень щодо вибору шляхів підтримання оптимальних запасів і варіантів дій з надходження їх на підприємство укладаються договори з постачальниками на поставку сировини й матеріалів. Для дотримання вимог управлінського обліку типові договори матеріально- технічного постачання потрібно суттєво доповнити. Зокрема, як додаток до типових умов поставок необхідно чітко визначити обсяг окремих партій, терміни виконання кожного замовлення чи їхню періодичність. Особливо важливим є обумовлення  цього в договорах, коли на підприємстві  прийнято рішення створювати мінімальні виробничі запаси. Саме при такому підході взаємовідносини  підприємства  й постачальників  можуть  будуватись  за принципом “точно вчасно”, що має бути забезпечене в договорі матеріально- технічного   постачання   жорсткою   системою  фінансових  санкцій:  штрафів, пені, компенсацій, скидок, знижок чи надбавок. При цьому обов’язковою є двобічність  їх  застосування,  оскільки  відносини  підприємства  з постачальниками слід будувати на рівноправності та паритетності.

Заодно   у   договорі   треба   передбачати   суворе   дотримання номенклатури та якості поставлених сировини і матеріалів, обумовити заохочення   за  їхню  високу  якість  і  точну  відповідність   асортименту   й кількості.

Важливим  аспектом  є визначення  в договорі  умов  оплати,  особливо тоді, коли поставки є ритмічними (щоденними, раз у тиждень), що дає змогу не тільки забезпечити  повне довір’я  між партнерами,  а й чітко спланувати рух коштів.

Оформлення надходження запасів відбувається в певній послідовності.

 

На підприємстві  видають доручення типової форми експедитору  чи іншому

працівникові служби матеріально-технічного постачання, в якій вказують прізвище, ім’я та по батькові одержувача, термін дії, від кого та за яким документом довірено отримати зазначені матеріальні цінності. На зворотному боці стороні вказують їхній перелік із зазначенням кількості, що має бути отримана, прописом.

Важливим реквізитом, що дає змогу контролювати надходження запасів, є термін видачі доручення. Тому в журналі реєстрації довіреностей (типова форма № М-3) необхідно зазначати не тільки дату її видачі представнику підприємства, а й термін дії, оскільки за цими даними можна контролювати своєчасність надходження запасів на підприємство, особливо в умовах, коли постачальник перебуває на значній віддалі від нього. Для цього в графі 6 цього журналу слід, окрім номера і дати наряду (іншого документа, що його замінює

– рахунка-фактури чи повідомлення), вказувати кінцеву дату дії довіреності, адже за датою видачі в графі 2 не завжди можна зорієнтуватись щодо кінцевого терміну надходження сировини й матеріалів на підприємство.

Необхідно чітко контролювати виконання замовлень на сировину й матеріали. На окремих підприємствах часто цим нехтують, що не може бути прийнятним  в  управлінському  обліку,  оскільки  запізнення  з оприбуткуванням матеріалів, зумовлене несвоєчасним поданням документів особами, які отримали довіреність на їх придбання, рівнозначне розтягуванню тривалості часу поставки, а інколи зводить нанівець усі зусилля щодо забезпечення принципу “точно вчасно”.

Такий контроль в управлінському обліку можна забезпечити на основі зіставлення дати фактичного отримання запасів з датою подання супровідних документів для позначки про виконання за дорученням. Одразу ж зазначимо, що поширена практика на багатьох підприємствах, коли на це не звертають уваги,  вважаючи  такий  контроль  другорядним,  з  позицій  управлінського обліку є неприпустимою. Ідеальний варіант організації управлінського обліку такий,  коли  не  тільки  надходження   запасів  здійснюється   за  принципом

“точно  вчасно”,  але будь-які  службові  обов’язки  виконуються  так само. У цьому ж випадку такий контроль безпосередньо впливає на здійснення цього принципу щодо поставки запасів, тому в графі 8 журналу на доповнення до діючої   практики,   згідно   з  якою  зазначають   номер   і  дату   супровідного документа  постачальників,  які засвідчують  використання  доручення  за цільовим   призначенням,   доцільно   принаймні   на   перших   порах упровадження  управлінського  обліку  вказувати  дату  подання  цього документа особою, яка отримала доручення. Це дасть змогу, зі застосуванням відповідних заходів впливу забезпечити чітке виконання замовлень щодо поставки запасів, уникати непередбачених збоїв цього процесу.

Слід зазначити, що інколи протягом терміну дії, вказаного в дорученні (він  не  може  становити  більш  ніж  10  днів  згідно  з  п.  8  “Інструкції  про порядок  реєстрації  виданих,  повернених  і використаних  доручень  на отримання  цінностей”,  затвердженої  Мінфіном  України  від  16.  05.  99  р.

№  99),  запаси  можуть  бути  не  отримані.  Таким  чином,  доручення  стає недійсним і його необхідно повернути в бухгалтерію  підприємства,  про що роблять  позначку  “Повернено”  у гр. 8 журналу  реєстрації  доручень, тип. ф.

№ М-3.

 

Використані   й  повернені   доручення   списують   на  основі   акта   на списання бланків доручень, тип. № М-2а, що складають в одному примірнику не рідше одного разу на квартал.

При цьому треба мати на увазі, що обліковуються придбані бланки доручень за подвійною оцінкою: а) у складі запасів на субрахунку 209 “Інші матеріали” за собівартістю, що складається з витрат на виготовлення (придбання і доставку); б) за умовною оцінкою 1 грн. 50 коп. за один бланк на позабалансовому рахунку 08 “Бланки суворого обліку”.

Тому при списанні бланків доручень на основі наведеного акта їх відображають як зменшення запасів за собівартістю та за умовною вартістю на позабалансовому рахунку.

На  основі  доручення  підприємства  та  відповідно  до  договору матеріально-технічного  постачання  постачальник  виписує  товарно- транспортну накладну1  в трьох – чотирьох примірниках, де вказано найменування матеріалів, їхня ціна, загальна вартість.

Слід  зазначити,  що  крім  уніфікованих   товарно-транспортних накладних, передбачене застосування в необхідних випадках (при постачанні спирту, сільськогосподарської продукції та ін.) спеціалізованих форм цього документа. Однак значних відмінностей у цих документах немає і з позицій управлінського обліку головне значення мають вид, сорт, асортамент чи інші якісні характеристики отриманих підприємством сировини й матеріалів, їхня кількість (маса), вартість. При цьому слід пам’ятати, що в управлінському обліку до уваги беруть не загальну вартість матеріальних цінностей, а за винятком податку на додану вартість, що включається до податкового кредиту за даними фінансового (податкового) обліку, тобто сума сплаченого постачальникам  ПДВ компенсується з бюджету. Однак це відбувається не в усіх випадках, оскільки за певною частиною сировини й матеріалів така компенсація не проводиться. Крім цього, не всі підприємства зареєстровані як платники ПДВ, тому повна вартість матеріалів, отриманих від постачальників, часто відноситься до запасів загальною сумою, чим порушується зіставність даних управлінського обліку. Оскільки управлінський облік в Україні лише формується,   це  питання  поки  що  не  досліджене,  але  на  практиці  його доведеться вирішувати негайно. На нашу думку, можливим є такий варіант, коли в будь-якому випадку в управлінському  обліку вартість отриманих від постачальників сировини й матеріалів відображається без податку на додану вартість, незалежно від особливостей запису його суми у фінансовому (податковому) обліку. Хоч у цьому випадку і виникають розходження в оцінці запасів за даними фінансового й управлінського  обліку, однак це забезпечує

 

1 У зв’язку із запровадженням податкового обліку, постачальник виписує ще й податкову накладну, що дублює дані товарно-транспортної накладної.

порівнянність            норм   запасів            з           фактичними   даними,          що       є          одним             із найголовніших аспектів інформаційного забезпечення управління запасами.

Один примірник товарно-транспортної накладної разом з отриманими матеріалами   передають   на   склад   підприємства,   де   завідуючий   складом ретельно  перевіряє  відповідність  їхньої  кількості  (маси),  якості  й  ціни,  і

оформляє на них прибутковий ордер, тип. ф. № М-4, в одному примірнику.

 

 

Підприємство, організація

 

Ідентифікаційний

Типова форма № М-4

Затверджена наказом Мінстату

України від 29.12.1995 р. № 352

код ЄДРПОУ Код за УКУД

 

Прибутковий ордер № 1

Номер

доку-

мента

Дата

склада-

ння

Код

виду опера-

ції

Склад

Постачальник

Кореспондуючий рахунок

 

Номер супровідного документа

Найменування

Код

Рахунок,

субрахунок

Код

аналітичного обліку

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Матеріальні цінності

Одиниця виміру

Кількість

Ціна

Сума

Номер

паспорта

Порядковий номер

запису за складською картотекою

Найменува-

ння, сорт,

розмір,

марка

Номенклатурний

номер

Код

Наймену-

вання

за

докумен-

том

прийнято

фактично

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Прийняв         Здав

 

Необхідно контролювати повну ідентичність записів у товарно- транспортних накладних і прибуткових ордерах, оскільки в одному прибутковому  ордері  відображають  дані  за  матеріалами,  отриманими  від одного  постачальника.  В  той  же  час  у  ньому  можна  об’єднувати  дані  за кількома товарно-транспортними накладними, якщо вони надійшли на склад за один день.

Часто сировина і матеріали, що називається “з коліс”, передаються у виробництво, минаючи склад. Проте і в цих випадках їх відображають як одержані на склад, суворо дотримуючись установлених правил приймання з метою забезпечення  схоронності  матеріалів  та попередження  нестач і крадіжок. Необхідно забезпечити точне визначення кількості матеріалів, що надійшли (маси, кількості місць: ящиків, мішків, в’язанок, кип, пачок тощо).

Такий подвійний контроль необхідний для того, щоб у випадку розходження маси прийнятих  матеріалів  із вказаною  у товарно-транспортних  накладних за даними  про кількість  місць, можна було швидко  встановити  за рахунок чого  виникли  розбіжності:  помилок  при зважуванні  чи в результаті зникнення відповідних упаковок. На товарно-транспортних  накладних, за котрими матеріали на склад не завозились, роблять позначку: “Отримані та видані в цех № _ без завезення  на склад”.

У випадках  розходження фактичних даних і вказаних  у товарно- транспортних накладних складають акт приймання матеріалів, тип.  ф. № М-7 у двох примірниках.

У цьому  акті на основі  перевірки  якості  та комплектності матеріалів з урахуванням встановлених стандартів або правил чи супровідних документів, що засвідчують якість і комплектність поставок (технічних паспортів, сертифікатів, посвідчень якості, специфікацій тощо), а також даних    товарно-транспортних   накладних   зазначають   виявлені розходження. При цьому прибутковий ордер тип. ф. № М-4 не складають.

Зазначений акт  приймання матеріалів складають також  у випадках так  званого   “роз’єднання  документів”,  коли  матеріальні  цінності надходять на  підприємство раніше,  ніж  супровідні документи, що трапляється здебільшого при залізничних перевезеннях. Тоді  в ньому  слід зазначити, яких документів не вистачає.

В  усіх  цих  випадках  необхідно  забезпечити  окреме  збереження отриманих матеріальних цінностей, щоб не допустити їх змішування з іншими однорідними матеріалами, пам’ятаючи, що на основі згаданого акта надсилається  лист-претензія  постачальнику,  а   при   відмові   останнього  її визнати справу часто розглядають у господарському суді. Тому важливим є дотримання   встановлених   правил  складання   цього  акта,  відображення  в ньому всіх зазначених реквізитів. Він складається з обов’язковою участю представника постачальника, який має бути повідомлений телефонограмою чи

телеграмою відразу ж після виявлення розходжень. Якщо такий представник з будь-яких причин не прибув, приймання продукції та складання зазначеного акта можна здійснювати за участю представника незацікавленої організації (антимонопольного комітету, комісії з цін, органу місцевої влади та ін.), а при згоді постачальника – в односторонньому порядку. Таку згоду потрібно укласти письмово.

На основі прибуткових ордерів, тип. ф. № М-4, проводять записи в карточках складського обліку матеріалів, тип. ф. № М-12. Їх здійснюють за кожним прибутковим ордером окремо, незважаючи на те, що за день може бути кілька записів. Разом з тим, операції з надходження матеріалів перемежовуються їхнім вибуттям, і записи в карточках проводять у хронологічній послідовності за операціями. Саме такий порядок дає змогу оперативно контролювати відповідність фактичної наявності запасів встановленим нормам, а тому поширена подекуди практика, коли спочатку в карточки записують підряд усі надходження, а після цього вибуття матеріалів, з позицій вимог управлінського обліку є непридатною.

 

6.2.5. Контроль обґрунтованості вибуття запасів в управлінському обліку

Управлінський облік вибуття сировини й матеріалів охоплює набагато ширший спектр, ніж рутинна реєстрація операцій з їхнього списання. Насамперед  слід зазначити,  що найважливішим  у ньому  є контроль доцільності та раціональності  витрачання сировини й матеріалів, а головне – забезпечення   обґрунтованості   нормативів  витрат.  Відмінність управлінського обліку вибуття запасів від традиційної організації його на більшості  підприємств  саме  в  тому,  що  контроль  доцільності  й обґрунтованості витрачання сировини й матеріалів здійснюється в момент прийняття рішення про їхню видачу на виробництво, тоді як практика бухгалтерського  обліку здавна ґрунтувалась  на оцінці ефективності  їхнього

витрачання, коли вони вже були списані. Отже, головним в управлінському обліку є попередній контроль при вибутті запасів, на відміну від наступного контролю, характерного для традиційної організації бухгалтерського обліку сировини й матеріалів. У зв’язку з цим управлінський  облік вибуття запасів ґрунтується на системі норм і нормативів витрат сировини й матеріалів.

Варто зазначити, що не всі вчені розмежовують поняття норм і нормативів,  хоч,  на нашу  думку,  їх змішувати  не можна.  На наш  погляд, норми витрат можна встановлювати у фізичних (натуральних) одиницях у розрахунку на певну кількість продукції, робіт чи послуг. Наприклад, норми витрати  пального  в літрах  на  100  км  пробігу  автомобілів,  кількість електроенергії  в  кВт.  год.,  необхідної  для  випікання  1  т  хліба,  кількість основної сировини та спецій у грамах для випуску однієї умовної банки консервів тощо.

Нормативи  ж витрат  можуть  бути  тільки  вартісними,  розрахованими на основі кількісних норм витрат сировини й матеріалів та їхньої ціни за одиницю (добуток норми витрати і ціни відповідного виду запасів).

Таким чином, оскільки облік запасів здійснюється за їх натурально- речовими ознаками, вони відображаються  в карточках складського обліку за фізичними  вимірниками  (тонни,  центнери,  кілограми,  грами,  штуки, кубометри, літри тощо), в управлінському  обліку вибуття запасів важливим засобом контролю доцільності й обґрунтованості цього є оцінка щодо відповідності їхньої кількості, що вибуває, встановленим нормам витрат. Нормативи витрат в управлінському обліку також мають дуже важливе значення, але контроль за їх дотриманням здійснюється у сфері виробництва, тобто там, де облік витрат ведуть з використанням вартісного вимірника.

Отже,  для  забезпечення   належного   управлінського   обліку   вибуття запасів необхідно виходити із виваженої оцінки відповідності прийнятого рішення про витрачання сировини й матеріалів встановленим  нормам і лише після  цього  складати  розпорядчі  документи  на  видачу  їх  відповідальним

особам. Списки таких осіб із зразками їхніх підписів мають бути затверджені керівником підприємства і знаходитись не тільки  в бухгалтерії, як це передбачено інструктивними матеріалами, а й на складах підприємства, що посилює контроль за цільовим використанням запасів.

Вирішальним же в управлінському  обліку є визначення обґрунтованих норм витрати сировини й матеріалів. Основою для їх визначення є конструкторсько-технологічна документація. Тому розробку норм витрати сировини  й  матеріалів  мають  здійснювати  конструктори,  технологи, економісти відповідно до особливостей  конкретного  виробництва.  При цьому використовуються:  конструкторські  специфікації  деталей,  вузлів  і складальних з’єднань, взаємозамінних деталей; комплектувальні відомості, специфікації  та  креслення;  технологічні  маршрути  проходження  деталей  і вузлів за цехами  з переліком  операцій,  які виконуються  в кожному  з них; типи і види обладнання, ступінь їхнього завантаження для виконання окремих операцій і виготовлення виробів.

У результаті розраховуються:  подетальні норми витрати сировини, матеріалів і куплених напівфабрикатів  – на виготовлення всіх деталей за переліком; поопераційні, що відображають перелік операцій технологічного процесу виготовлення виробу з визначенням норм витрати; специфіковані – за видами,  марками,  сортами  і  розмірами;  зведені  –  за  групами  і  позиціями щодо методології планування матеріально-технічного постачання; норми витрати палива, електроенергії, стиснутого повітря, пари.

Одночасно розробляються: коди і шифри витрат на виробництво; класифікатор  відхилень  від  норм,  згрупований  за  типовими  причинами  і винуватцями; класифікатор браку; регламентований порядок внесення змін у конструкторську,  технологічну  та іншу  документацію  і система  доведення всіх змін до зацікавлених відділів, служб, центрів відповідальності – цехів; нормативні  калькуляції  на  деталі,  вузли,  вироби;  каталог  діючої  на підприємстві   первинної   документації   –   конструкторської,   технологічної,

оперативної,   виробничої,   планової,   матеріально-технічного   постачання   й облікової.

Залежно від специфіки підприємств наведений перелік заходів і джерел інформації для визначення норм витрат сировини й матеріалів має бути конкретизований. Наприклад, у будівельній галузі норми витрати матеріалів залежать  від  їхніх  фізичних  властивостей   (витрати  цементу  –  від  його марки).  Так  само  враховуються  специфічні  особливості  щодо  можливості заміни матеріалів однієї якості на іншу, наприклад, цегли М-100 на М-75 тощо. У сільськогосподарському виробництві враховують специфічні особливості як конкретних видів запасів, так і природно-кліматичних умов, попередники культур, які вирощуватимуться в поточному році, породні якості тварин і т. ін. Наприклад, норми витрат насіння на посів корегують залежно від кліматичних умов, термінів посіву, схожості насіння. Норми витрати кормів залежать як від збалансованості раціонів, так і породних якостей тварин, інтенсивності  їхньої годівлі, очікуваної продуктивності.  Загальні ж підходи до визначення норм витрати сировини й матеріалів в управлінському обліку однакові, незалежно від галузевої належності підприємств.

Таким чином, видачу сировини й матеріалів на виробництво потрібно здійснювати, суворо дотримуючись встановлених норм. Тому перед виписуванням документів на видачу запасів із складів має бути визначена їх необхідна кількість з урахуванням реальної потреби відповідно до виробничої програми конкретного центру відповідальності на цей період. Цього можна досягти за умови, що первинні документи на видачу сировини й матеріалів із складів складаються за участю спеціалістів-технологів (спеціалістів планово- виробничого відділу). Тільки на завізованих ними документах можуть бути дані дозволи на відпуск запасів із складу на виробництво, що є гарантією належного контролю за їхнім вибуттям в управлінському обліку.

6.2.6. Облік вибуття запасів

 

Для видачі сировини й матеріалів зі складів на виробництво використовують   здебільшого   лімітно-забірні   карточки,   тип.  ф.  №  М-8, оскільки вони дають змогу отримувати матеріали в межах загального ліміту частковими партіями, в міру потреби, що також є запорукою раціонального витрачання запасів, уникнення нестач і крадіжок, особливо за відсутності спеціальних кладовок для їхнього зберігання безпосередньо в центрах відповідальності – виробничих підрозділах підприємства.

Лімітно-забірні   карточки   виписують   окремо   на  кожну  назву,  сорт, розмір чи марку матеріалу, що передається на виробництво  протягом місяця чи меншого терміну1  в двох примірниках.2  Один примірник знаходиться на складі, а цнший – в центрі відповідальності (виробничому підрозділі). При отриманні    матеріалів    відповідальна    особа    (менеджер    центру відповідальності)  пред’являє завідувачу складу свій примірник, і після видачі матеріалів   вони   взаємно   стверджують   це  в  обох   примірниках   лімітно- забірних карточок своїми підписами. Після кожного отримання матеріалів підраховується  і записується  в цих карточках  залишок  ліміту. Якщо матеріали, отримані за карточкою, протягом місяця не використано, вони повертаються  на склад,  а в цих  же карточках  проводять  відповідні  записи

щодо кількості поверненого матеріалу.

 

Хоч  відпуск  сировини  й  матеріалів  на  виробництво  потрібно контролювати  як на стадії складання первинних  документів,  так і в процесі самої передачі запасів у центри відповідальності,  однак це не означає послаблення такого контролю надалі. Насправді, хоч матеріали й списані у фінансовому  обліку як витрачені,  вони є в наявності та будуть використані лише   тоді,   коли   з   них   вироблять   певну   продукцію.   Тому   важливим

 

1 Якщо видача матеріалів відбувається не більше чотирьох разів, можна застосувати лімітно-забірну карточку тип. ф. № М-9. Для відпуску будівельних матеріалів застосовують лімітно-забірні карточки тип.ф. № 28 та 28-а.

2 В окремих випадках діючими нормативними документами передбачено, що для скорочення кількості первинних документів доцільно оформляти відпуск матеріалів безпосередньо в карточках складського обліку. В цьому випадку лімітно-забірні карточки складаються в

одному примірнику і вони, з підписом керівника, зберігаються на складі, а представник центу відповідальності підтверджує отримання матеріалів своїм підписом безпосередньо в карточках складського обліку в графі “Контроль”.

аспектом        управлінського          обліку             є          забезпечення   таких   умов,   за  котрих унеможливлювалось би нераціональне  використання запасів.

Залежно    від    технології    виробництва    застосовують    різні    методи контролю  за раціональним  використанням  запасів у виробництві.  Зокрема, на тих підприємствах,  де використовується листовий метал, тканини, шкіра тощо, застосовують  метод розкроювання  за партіями.  Крім  лімітно-забірних  карт, на кожну партію таких запасів виписують розкрійний лист, у якому після завершення операції порівнюють фактичний вихід заготовок і за нормою. Результати  уважно  вивчають  спеціалісти-технологи,  конструктори, програмісти  в  напрямку  пошуку  економних  способів  розкроювання, зменшення відходів, їхнього виробничого застосування.

Іншим методом, що застосовується, наприклад, при контролі витрати знежирюючих  засобів, ґрунтовок,  полімерних  покрить, фарб, лаків, та ін., є інвентарний,  за яким  фактичні  витрати  порівнюють  з нормами  за певний період:  зміну,  кілька  днів  чи  місяць,  а  не  за  кожною  окремою  партією виданих запасів. Це дає змогу визначити обґрунтованість  норм витрати таких матеріалів  за достатньою  сукупністю  виробів, виявити, в яких змінах стались нетипові відхилення, знаходити резерви зменшення непродуктивних витрат запасів.

Заслуговує   на  увагу  й  експериментальний  метод  контролю відповідності норм витрачання запасів, коли здійснюється їх безпосередня експертна оцінка за участю технологів, конструкторів, менеджерів центрів відповідальності  на робочих місцях, де виконуються такі роботи.

У той же час нерідко трапляється, що ліміту матеріалу, вказаного в карточці, для виробництва  продукції з тих чи інших причин не вистачає або його треба замінити на інший. Тоді додаткову видачу матеріалів при обґрунтованій потребі в них можна проводити  на підставі акта-вимоги на заміну   (додатковий   відпуск)   матеріалів,    тип.   ф.   №   М-10,   що   також виписують  у двох примірниках.

Оформляється  він  аналогічно,   як  і  лімітно-забірна  карточка,   але після  детального   вивчення  даних  попередньої  лімітно-забірної  карточки та    аналізу     доцільності     заміни     чи    додаткової     видачі     матеріалів. Відмінністю є те, що додатковий  дозвіл на понадлімітну видачу матеріалів чи їхню заміну має дати керівник  підприємства чи інші уповноважені особи (головний  інженер, заступники), хоч це і попередньо  узгоджується із спеціалістами-технологами  (спеціалістами  планово-виробничого  відділу), як і за лімітно-забірним карточками, де таких додаткових  дозволів не передбачено. Справа в тому, що лімітно-забірні карточки  виписуються в межах  узгодженої  на  всіх  рівнях  управління  кількості  сировини  й матеріалів,   необхідної   для  виробництва  заданого   обсягу  продукції, виконання  робіт, надання  послуг.  Видача  (заміна)  ж за загаданими  актами є понадлімітною, отже, логічним  є узгодження  її обґрунтованості з керівництвом підприємства. Такий акт є сигнальним документом про відхилення    фактичних    витрат   матеріалів    від   стандартних   норм,   що потребує  посилення  уваги до таких фактів.

В управлінському обліку, як відомо, головна увага приділяється встановленню  обґрунтованих  норм   витрати   сировини   й  матеріалів   та оцінці  відхилень  від них. Самі  ж відхилення  виникають  з різних  причин. Тому насамперед необхідно виявити причини, що зумовили відхилення фактичних   витрат  сировини   й  матеріалів   від  установлених  на підприємстві норм,  оскільки  тільки  за  цієї  умови  можна  в майбутньому вжити  заходів,  що забезпечили б уникнення  негативних  наслідків  цього. Хоч головним в управлінському обліку є попередній  контроль та аналіз обґрунтованості  й  доцільності   витрат  сировини  і  матеріалів,   що здійснюється на стадії складання первинних  документів, однак нехтувати наступним  контролем  за фактичними даними  про  витрачання  запасів  не слід.

Разом  з тим,  якщо  попередній  контроль  доцільності   витрат  запасів можна    здійснювати   на   основі   технологічної   документації   та   даних лімітно-забірних  карточок  чи  актів  на  заміну  (додатковий відпуск) матеріалів,     то    типових    документів     для    наступного     контролю,     що відповідали б вимогам  управлінського обліку, не передбачено. В діючих реєстрах (відомостях обліку витрат на виробництво) відхилення знеособлюються. Причини,  що зумовлюють відхилення  фактичних  витрат сировини  й  матеріалів   від  встановлених  норм,  різні.  Вони  залежать  від якості  як  норм,  так  і  запасів,  ставлення  робітників   до  їхнього використання, умов зберігання  в центрах  відповідальності, рівня контролю за витрачанням. Винуватцями відхилень  (причому  не завжди  в негативному розумінні)     можуть     бути    як    працівники     центрів     відповідальності: менеджери,   робітники  –  краще  або  гірше  використання,  заміна повноцінних  матеріалів   відходами,   спрощення   технології   тощо,   так   і відділу постачання, складів – прихований брак сировини й матеріалів, невідповідна якість, що стали причиною перевитрат у виробництві. У той же час реєстри обліку витрат виробництва, як правило, фіксують відхилення загалом  за  центрами  відповідальності.  При  цьому  вважається,  що відхилення є наслідком організаційно-технічних неполадок, а не конструктивних (технологічних) особливостей окремих видів продукції.

Однак   практика   засвідчує,   що  відносити   всі  відхилення   лише   за рахунок  цього  фактору  не  можна.  Часто  знеособлений   облік  відхилень загалом   за  центром   відповідальності   не  дає   повного   уявлення   про   їх причини. Тому управлінський  облік витрачання запасів мусить розметувати їх  за  трьома  видами  відхилень  від  норм:  прямі,  що  стосуються безпосередньо   конкретного   виробу  (робіт,  послуг);   знеособлені   –  щодо групи однорідних виробів (робіт, послуг); необліковані відхилення.

Залежно від виду відхилень застосовують два основних способи їх визначення: документальний і розрахунковий (недокументований).  Хоч перший

спосіб точніший і достовірніший, оскільки відхилення визначаються безпосередньо на основі технологічної й облікової документації, значно поширенішим є другий, тобто розрахунковий спосіб визначення відхилень фактичних витрат сировини й матеріалів, що ґрунтується на основі інвентаризації  їхніх залишків,  не витрачених  у центрах  відповідальності,  а які знаходяться у незавершеному виробництві.

Отже, управлінський облік витрачання запасів необхідно організувати таким чином, щоб можна було виявляти безпосередньо причини та їхніх винуватців. З цією метою реєстри аналітичного обліку витрат виробництва потрібно  перебудувати,   щоб  формувалась   інформація  за  номенклатурою причин і винуватців відхилень фактичних витрат сировини й матеріалів від установлених  норм на підприємстві. Орієнтовно цей реєстр може мати наступний вигляд.

Номенклатура причин і винуватців відхилень від норм витрачання запасів

 

Відхилення

 

 

Причини

 

 

Винуватці

Усього, кг,

м3, л, дм . . .

На одиницю

продукції (робіт, послуг), кг, м3, л, дм . . .

 

 

 

Краще – (+), гірше – (–) використання сировини й матеріалів

 

Робітники, майстер, виконроб та ін., згідно з конкретними умовами

Невідповідність сировини й матеріалів за якістю

Відділ  постачання, завідувач складом та ін.

Порушення технологічних

процесів

Менеджери центрів відповідальності,

робітники, майстер та ін.

Несправність обладнання

Інженер-механік, слюсар-наладник та ін.

Брак

Технолог, робітники та ін.

Заміна матеріалів

Менеджери, технолог, завскладом

 

 

Це номенклатура дасть змогу глибше проаналізувати відхилення за кожним видом (назвою, сортом, маркою) сировини й матеріалів, оскільки забезпечує  розметування  їх  за  факторами,  а  отже,  інформацію  про порушення  технології  виробництва  і нераціональне  використання  запасів як основи ліквідації виявлених неполадок та усунення їх надалі.

Певні особливості управлінського обліку вибуття матеріалів є на підприємствах  будівельної  галузі.  Зокрема,  для  відпуску  матеріалів  на будівельні роботи використовують лімітно-забірну карточку, тип. ф. № М-28, розраховану на весь період будівництва об’єкта, що зберігається у виконроба, та ф. № М-28а, що виписується на місяць і знаходиться на складі. Основою для виписування  ф. № М-28 є проектно-кошторисна  документація  на будівництво певного об’єкта, а ф. № М-28а складається в межах загального ліміту, вказаного в   першій   карточці,   але   з   урахуванням   місячної   потреби   в   будівельних матеріалах.  У випадках понадлімітної  потреби в них, додаткову  можна проводити на основі акта на заміну (додатковий відпуск) матеріалів, тип. ф. № М-10, але лише після всебічного аналізу причин, що її зумовили.

Вибуття запасів на підприємствах відбувається не тільки в результаті їхнього витрачання, а й внаслідок реалізації, внутрішнього переміщення. В останньому випадку вони вибувають з одних місць зберігання (складів) і надходять на інші. Однак це може відображатись лише на основі належним чином оформлених первинних документів – накладних-вимог на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, тип. ф. № М-11, що виписується у двох примірниках.  Накладну  підписують  головний  бухгалтер  і завідувач  складу, який відпустив за нею матеріали, і особа, яка їх отримала. Якщо відбулось внутрішнє  переміщення  матеріалів,  один примірник  накладної  залишається на складі, звідки матеріали видано, і є основою для списання, а інший передається завскладом, який їх отримав для оприбуткування в карточці складського обліку матеріалів.

При реалізації матеріалів ця накладна використовується,  як правило, у випадках, коли покупцями є фізичні особи, хоч згідно з нормативними документами вона може використовуватись і при розрахунках з підприємствами.  На практиці ж у таких випадках здебільшого застосовують товарно-транспортні  накладні.

На  основі  наведених   первинних   документів   завскладом   проводить записи  у  карточках  складського   обліку  і  після  кожного  вибуття  запасів визначає залишок, що необхідно відразу ж порівнювати зі встановленою нормою, повідомляючи про невідповідність цих даних менеджерів служби постачання, інших відповідальних осіб, які мають вжити заходів для забезпечення    підприємства    сировиною    й   матеріалами    відповідно    до потреби,  щоб  не  допустити  простоїв  виробництва  через  відсутність необхідної кількості запасів.

Варто наголосити, що управлінський облік запасів здійснюється ефективніше за умови його ведення за допомогою комп’ютерів, об’єднаних єдиною  комунікаційною   мережею,  коли  дані  складського  обліку  можуть бути  доступними  менеджерам  центрів  відповідальності  та  відділу постачання.  В цьому випадку завжди є оперативна інформація про наявність запасів, що, крім значного полегшення рутинної облікової роботи, значно посилює контроль за наявністю запасів, дає змогу пришвидшити роботу щодо забезпечення ними виробництва.

6.2.7. Управлінський облік малоцінних і швидкозношуваних предметів та інших необоротних активів

За        Положенням (стандартом) бухгалтерського        обліку             9          “Запаси”

 

малоцінні та швидкозношувані предмети визначаються  за єдиним критерієм

 

– терміном служби, що в цьому випадку вважають не більшим, ніж один рік або нормальний операційний цикл, якщо він перевищує рік. Таким чином, значну частину запасів, котру раніше обліковували в складі малоцінних і швидкозношуваних предметів, нині відображають як інші необоротні матеріальні активи, що доводиться враховувати в управлінському обліку, оскільки наявні певні відмінності щодо їхнього списання. При цьому зауважимо: незважаючи на те, що у фінансовому обліку малоцінні необоротні активи не відносять до запасів і обліковують  на субрахунку  112 “Малоцінні необоротні  матеріальні  активи”,  котрий  належить  до  першого  класу синтетичних  рахунків, тоді як запаси – до другого класу, в управлінському

обліку їх все ж таки треба обліковувати  за документацією,  призначеною  для малоцінних і швидкозношуваних предметів.

Вартість малоцінних і швидкозношуваних предметів, переданих в експлуатацію, виключається зі складу активів, тобто запасів, шляхом списування  з  балансу  як  їхнє  вибуття  з  подальшою  організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за місцями експлуатації та відповідальними  особами протягом терміну їх фактичного використання.

Щодо інших необоротних  матеріальних  активів,  до котрих нині віднесено  ту частину  колишніх  малоцінних  і швидкозношуваних предметів, що має термін використання  більш ніж один рік, але за вартістю1  все ж таки не може бути віднесена до основних засобів, то на них нараховується амортизація, і вони списуються за рахунок їхнього зносу після закінчення терміну експлуатації.

Таким  чином,  за  даними  карточок  складського  обліку  матеріалів  не можна  отримати  інформації  про реальні  запаси  малоцінних  і швидкозношуваних предметів, оскільки передані в експлуатацію відображаються  як вибулі. У той же час вони наявні у виробничих підрозділах

– центрах відповідальності,  хоч їхня вартість уже включена у витрати виробництва.  У  зв’язку  з  цим  при  визначенні  потреби  в  таких  запасах  з метою   управлінського   обліку   слід   брати   до  уваги   не  тільки   наявність малоцінних і швидкозношуваних предметів та інших необоротних  активів на складах, відображену як їхній залишок у карточках складського обліку матеріалів,  а й фактичну  кількість тих, які передані в експлуатацію,  термін дії котрих ще не закінчився. Разом з тим, необхідно враховувати, що терміни експлуатації таких предметів значно відрізняються.

Нормативні терміни використання окремих малоцінних і швидкозношуваних предметів

Назва інструмента

Термін

служби

Назва інструмента

Термін

служби

Лопати  штикові  та совкові

12

Зубило

12

Сокира

12

Терпуг

6

Молоток

24

Терпуг 3 – гранний

1

Кліщі

24

Свердло

2

Плоскогубці

6

Склоріз

24

Пасатижі

6

Склоріз алмазний

26

Ножівка по дереву

24

Молоток штукатурний

42

Коловорот

60

Кельма

30

Рубанок

24

Щітка малярна

3

Пила поперечна

36

Ключі різні

36

Стамеска

12

Ключі гайкові розвідні

12

Долото

60

Ключі газові

12

Метр дерев’яний

12

Викрутка

12

Метр стальний

36

Рулетка

30

Пила лучкова

24

Валик малярний

12

Рівень

36

Трубогин

24

Кусачки

36

Лампа паяльна

60

Ножиці по металу

30

Кайло будівельне

24

Полотно ножівкове

12

Лом

24

Брусок точильний

12

Набір ключів

12

Відро

6

Шлямбур

12

Електродриль

60

Верстат слюсарний

60

Дриль ручний

60

Шерхебель

12

 

 

Так само різними є терміни служби спецодягу, спецвзуття, які можуть бути від 1 місяця до 3, 4, 6, 12, 24 і навіть 36 місяців або іншими – залежно від особливостей використання. Тому в управлінському обліку за центрами відповідальності необхідно враховувати не тільки фактичну наявність малоцінних  і  швидкозношуваних  предметів  та  інших  необоротних матеріальних активів, а й залишкові терміни їхньої експлуатації, оскільки без цього може виявитись, що при видимій забезпеченості ними потреб підприємства інколи виникає непередбачена потреба в них, що несприятливо

позначається на виробництві. Управлінський  же облік саме спрямований на

 

1 Хоч вартісний критерій щодо розмежування засобів праці на малоцінні й швидкозношувані та основні засоби не встановлено, однак на практиці підприємства змушені його застосовувати, оскільки інакше відокремити інші необоротні активи неможливо.

попередження  таких непрогнозованих  збоїв у забезпеченні  запасами потреб виробництва.

Управлінський  облік  малоцінних  і  швидкозношуваних   предметів  та інших необоротних активів забезпечується системою встановленої документації. Так, безпосередньо за центрами відповідальності на тих підприємствах,  де  практикують  наявність  у  роздавальних  кладовках постійного  обмінного  фонду інструментів  (пристосувань),  їхній облік ведуть із застосуванням відомості на поповнення (вилучення) постійного запасу інструментів (пристосувань), тип. ф. № МШ-1, що складається у двох примірниках.

Цю  відомість  менеджер  центру  відповідальності  погоджує  із cпеціалістами   планово-виробничого    (інструментального)   відділу   і  на   її основі проводять записи надходження (поповнення) або вибуття (вилучення) інструментів  чи  пристосувань  у  карточках  складського  обліку  матеріалів, тип.  ф.  №  М-12  інструментально-роздавальної  кладовки,   де  знаходиться такий запас. Другий примірник є основою для списання (оприбуткування) виданих (повернених) інструментів чи пристосувань на складі підприємства в аналогічних карточках.

Видані  працівникам  центрів  відповідальності  інструменти  й пристосування, інші малоцінні та швидкозношувані предмети (необоротні матеріальні активи) на тривале користування записують у картку обліку малоцінних і швидкозношуваних  предметів, тип. ф. № МШ-2 в одному примірнику.

Якщо інструменти й пристосування видаються у тимчасове користування (як правило, протягом зміни), в таких випадках використовують інструментальні марки (жетони), де вказано номер цеху – центру відповідальності, табельний номер робітника, номер кладовки. Можливе застосування одно-і двомарочних варіантів такого обліку. За одномарочним варіантом   робітникам,   яким   протягом   зміни   треба   буде   кілька   разів

отримувати інструменти для виконання передбачених технологією робіт, видають необхідну кількість (4 – 6) інструментальних марок, за котрі вони розписуються в інструментальній  картці чи книжці. В обмін на ці марки, які комірник поміщає на місця зберігання інструментів, робітники одержують необхідні їм інструменти для тимчасового користування. При поверненні інструментів  процес  відбувається  у зворотному  порядку:  інструменти кладуть на місце, а робітник отримує зданий жетон (інструментальну  марку), й наступного  разу  знову  може  отримати  таким самим чином необхідні  для роботи приладдя чи інструменти. Застосування таких жетонів пришвидшує видачу інструментів, що на великих підприємствах дуже важливо, оскільки часто поблизу інструментально-роздавальних кладовок утворюються значні черги, що зумовлює непродуктивні втрати робочого часу, і не може свідчити про високий рівень управлінського обліку.

За виданими інструментальними марками легко визначити, в якого робітника знаходиться той чи інший інструмент або приладдя. Однак при одномарочному варіанті доволі багато часу йде на визначення кількості інструментів  (приладдя),  що знаходяться  одночасно  в того чи іншого робітника. Тому часто застосовують двомарочний варіант обліку, за яким використовуються марки з табельними номерами робітників і марки з номенклатурними номерами інструментів, котрі робітникам не видаються, а знаходяться  на  місцях  зберігання  інструментів.  Перші  при  видачі інструментів кладуть на місця їхнього зберігання, а другі – на контрольну дошку з табельними номерами робітників. Таким чином, наглядно видно, які інструменти одночасно знаходяться в того чи іншого робітника, що посилює контроль за цільовим використанням інструментів, своєчасним поверненням їх у кладовку, коли виникає гостра потреба в них на іншому робочому місці. Так само можна організувати облік змінного спецодягу, вимірювальних приладів, якщо вони видаються на нетривале користування.

Точні дані про фактичне забезпечення інструментами й приладдями можливі за умови чіткого обліку їхнього знаходження у відповідних місцях: на складах, у центрах відповідальності, ремонті тощо. Зокрема, на інструменти й приладдя   передані   для  їхнього   полагодження,   складають   замовлення   на ремонт або заточування інструментів (пристроїв), тип. ф. № МШ-3, у двох примірниках.

Один  з  них  зберігається  в  інструментально-роздавальній   кладовці,  а інший  передається  разом  з  інструментом  у  ремонтну  (заточувальну) майстерню. Після полагодження інструментів (пристосувань) вони повертаються в кладовку, що стверджують відповідно в першому й другому примірнику цього документа відповідальна особа майстерні та комірник.

Варто   наголосити,   що   в   управлінському   обліку   немає   дрібниць, оскільки  будь-які  відхилення  від нормальної  роботи  зумовлюють,  як правило, своєрідне відлуння, що має негативно позначитися на ефективності роботи підприємства загалом. Тому необхідно, щоб контроль – один із найголовніших аспектів управлінського обліку – здійснювався всюди на кожному  робочому  місці,  безперечно,  в  межах  компетенції  таких працівників. Щодо розглянутого документа важливим є забезпечення дотримання встановлених термінів виконання передбачених робіт, що мають контролювати  як  відповідальні  особи  майстерні  (цеху),  де  вони виконувались, так і комірник інструментально-роздавальної  кладочки, зіставляючи дату складання замовлення з датою повернення інструменту (приладдя).

За  Положенням   (стандартом)   бухгалтерського   обліку  16  “Витрати” запаси  включаються  у  витрати  одночасно  зі  зменшенням  активів.  Таким чином, уже при видачі зі складу на виробництво малоцінних і швидкозношуваних  предметів  чи малоцінних  необоротних  активів їхня вартість включається у витрати виробництва. В той же час за натуральною ознакою вони обліковуються  тривалий період. Саме управлінський  облік (у

фінансовому обліку вони вважаються списаними) має забезпечити облік цих предметів  і активів  протягом  усього  терміну  експлуатації, не допускаючи передчасного втрачання їх до закінчення цього терміну.

Проте   на  практиці   часто   з  тих  чи  інших   причин   інструменти  й приладдя   ламаються,  псуються   чи   виявляється  їх   пропажа.   В  таких випадках   складають  акт  вибуття  малоцінних  і  швидкозношуваних предметів, тип. ф. № МШ-4.  Залежно  від причин  вибуття,  акт складається в одному або двох примірниках. Якщо винних у псуванні  чи поломці інструментів немає  (це сталось  унаслідок  об’єктивних причин),  акт складається в одному примірнику, причому  в ньому можна відобразити списання  інструментів, які рахуються за кількома  робітниками.

Коли ж виявлена  пропажа  інструменту, його псування  чи поломка  є наслідком вини робітника, акт складається у двох примірниках. Один примірник передається в бухгалтерію, де він є основою  для утримання з винного  його вартості,  а інший  залишається в центрі  відповідальності, як і  в першому  випадку.  Цей  примірник є основою  для  видачі  робітникові іншого   такого   самого   інструменту  взамін  втраченого  (поламаного, зіпсованого) та  відображення  у  картці  обліку  малоцінних і швидкозношуваних  предметів, тип.  ф.  №  МШ-2,  як  списаного старого, так і виданого  іншого інструменту.

Примірники актів (тип. ф. № МШ-4) додають до актів на списання інструментів (пристосувань) і обміну їх на придатні,  тип. ф. № МШ-5, або актів  на списання  малоцінних і швидкозношуваних предметів, тип.  ф. № МШ-8,  які складаються на загальну  кількість  утрачених (поламаних, зіпсованих) інструментів (приладь)  чи непридатних для подальшого використання МШП.

При цьому на основі акта, тип. ф. № МШ-5, проводиться заміна інструментів  (пристосувань)  шляхом   видачі   їх  зі  складу   в  кладовку центру  відповідальності без  виписування накладних чи лімітно-забірних

карточок,  оскільки  згаданий  акт застосовується на тих підприємствах, де в центрах          відповідальності   є   постійний   обмінний    фонд    інструментів (приладь).

Необхідно контролювати здачу непридатного інструменту, приладів, приладь   у  кладовку   центру  відповідальності  та  наступну   їх  утилізацію, маючи на увазі, що окремі вузли можуть  бути використані для ремонтів,  а дорогоцінні метали,  часто наявних  у приладах,  суворо обліковуватись.

Окремо на кожний вид фізично зношеного спецодягу, спецвзуття, захисних засобів, інших МШП, а також інструментів (приладь)  на тих підприємствах, де вони не обліковуються за методом обмінного фонду, складають акт  на  списання  малоцінних і швидкозношуваних  предметів, тип. ф. № МШ-8, в одному примірнику.

Так само, як і за попереднім актом, необхідно контролювати утилізацію МШП чи інструментів, оприбутковувати металобрухт, ганчір’я,  дрова і використовувати їх за призначенням: реалізовувати, передавати як обтиральний матеріал,  зрештою  знищити  непотрібне.

Значну частину витрат на підприємствах проводять на спецодяг, спецвзуття,  захисні   засоби.   Вони   видаються  окремим    робітникам   на постійне     користування    протягом     терміну    носіння    або    на    період виконання певних  робіт, тому постійно  за робітниками не закріплюються, а видаються як чергові.

Видача робітникам таких засобів в індивідуальне користування здійснюється за відомостями обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття і захисних засобів, тип. ф. № МШ-7, які складаються у двох примірниках: один для бухгалтерії, інший зберігається в центрі відповідальності.

Такі відомості комірник складає окремо на видачу та повернення спецодягу,   спецвзуття,   захисних    засобів    (передачі    на   дезінфекцію, прання,  ремонт,  літнє  зберігання тощо)  і вони  є підставою для записів  в

особових        картках      обліку      спецодягу,     спецвзуття     і     запобіжних пристосувань, тип. ф. № МШ-6,  що відкриваються на кожного  робітника, який користується такими засобами.

Списані  засоби  індивідуального захисту  відображають у цих картках на основі  актів  вибуття  малоцінних і швидкозношуваних предметів, тип. ф. № МШ-4.  Згадані  картки  відкриваються в одному  примірнику окремо на  засоби  індивідуального  захисту   та  на  чергові  спецодяг,   спецвзуття, захисні  засоби,  які  видають  робітникам згідно  з затвердженим на підприємстві списком  на одну–дві  зміни, і зберігають у кладовках центрів відповідальності за табельними номерами  робітників.

 

6.2.8. Особливості управлінського обліку запасів у сільському господарстві Слід  зазначити,   що  вітчизняний   і  зарубіжний   управлінський   облік запасів        дещо               відрізняються.            Як                   правило,          у                     вітчизняній                системі управлінського   обліку  традиційною  є  передача  сировини  й  матеріалів  із складів під звіт матеріально – відповідальним  особам центрів відповідальності або             їхнім    менеджерам за                     одними             документами             (накладними,             лімітно- забірними  карточками)  і  списанням  після  їхнього  витрачання  на  витрати виробництва  за іншими  (актами,  відомостями).  У зарубіжній  же практиці облік запасів ведуть за принципом  виключення,  за яким із величини запасів на  складі  виключається   нормативна   витрата  матеріалів   за  нормативами, розрахованими       на  одиницю продукції,   пропорційно   до  її  реалізованої кількості.   Такий  метод  обліку  ґрунтується   на  концепції,   що  сировина   й матеріали   (комплектуючі             вироби)          покидають     підприємство             або      через витрати  на  виробництво  продукції,  котра  зрештою  реалізовується,  або  ж втрачаються  й псуються у процесі виробництва.  Різницю ж між фактичною витратою  запасів  і  нормативною  їх  кількістю,  списаною  на  виробництво,

визначають за результатами інвентаризації.

Хоч   розглянутий    варіант   ведення   управлінського    обліку   запасів значно простіший,  ніж традиційний  за вітчизняною  системою,  однак він не всюди придатний. Зокрема, його не можна застосовувати на великих сільськогосподарських підприємствах,  де через специфіку виробництва робочий період і період виробництва  не збігаються.  Тому тут часто виникає велика різниця між часом витрачання сировини й матеріалів та отримання продукції.   Наприклад,   при  посіві   озимих   культур   вона  може  досягати одного   року   за   тривалістю,   а   відбуватись   ці   події   можуть   у   різних календарних  роках: витрати насіння і добрив при посіві – у вересні одного року, збір урожаю – в липні – серпні наступного року.

У  цій   галузі   великий   вплив   природно-кліматичних   і  біологічних факторів, що проявляється в неоднаковій віддачі витрачених запасів: у сприятливі  роки  вона  вища,  у несприятливі  кількість  отриманої  продукції при тих же витратах добрив на підживлення посівів, пально-мастильних матеріалів  на  їх обробіток  може  бути  набагато  меншою.  Навіть  у тваринництві,  де  розриву  між  витрачанням  запасів  і  надходженням продукції  у головних  галузях  (скотарство,  свинарство),  як правило,  немає, вплив біологічних, а частково й кліматичних факторів дуже відчутний.

Тому саме в цій галузі управлінський  облік запасів доволі громіздкий. Принагідно  зауважимо,  що  вищесказане  не  стосується  селянських (фермерських господарств), де цілком можливе застосування спрощеного способу управлінського обліку запасів, маючи на увазі, що тут відсутні, як правило,  проміжні  ланки  (центри  відповідальності),  за  якими  доводиться вести такий облік, оскільки  саме господарство  є центром  відповідальності. Тому товарно-матеріальні цінності (насіння, корми, сировина, продукція, добрива,  паливо  тощо),  що  надійшли  в  господарство   протягом  року  зі сторони, вважаються витраченими і їх списують на витрати виробництва чи незакінчене виробництво.

У кінці року кількість списаних на витрати виробництва запасів уточнюють, коригуючи на зміну залишків на початок і кінець року: при збільшенні залишків витрачену кількість зменшують на їх приріст, а при зменшенні  –  збільшують.  Таким  чином,  управлінський  облік  запасів практично здійснюється аналогічно зарубіжній практиці та передбачає лише проведення  їхньої  інвентаризації  на кінець  року.  Разом  з тим,  цей варіант обліку не відкидає оперативного контролю доцільності витрачання запасів і має  здійснюватись  шляхом  аналізу  їхніх  фактичних  витрат  за  нормами  в момент видачі на виробничі потреби, наприклад, насіння на посів, кормів за раціонами тощо.

На великих сільськогосподарських підприємствах у зв’язку з тим, що відповідальність  за  збереження  запасів  розосереджена  серед  значної кількості матеріально відповідальних осіб, а також згідно з наведеними вище причинами управлінський облік їхнього витрачання потрібно суворо документувати. До того ж, зважаючи на те, що видача запасів на виробничі потреби не завжди означає їхнє обов’язкове витрачання (наприклад, перешкодили погодні умови і насіння не висіяли, або ж ґрунт підсох, тому витрати пального на оранку зменшились), виникає проміжний етап в обліку – передача запасів із підзвіту одних матеріально-відповідальних осіб під звіт іншим менеджерам центрів відповідальності (бригадирам, завідувачам ферм) або ж безпосереднім виконавцям робіт (водіям, механізаторам).

Крім цього, значна частина запасів, передусім насіння, корми, органічні добрива,  надходить  від  власного  виробництва.  Тому,  якщо  облік надходження придбаних сировини й матеріалів на сільськогосподарських підприємствах  не відрізняються  від інших галузей народного  господарства, то для відображення запасів власного виробництва застосовують специфічні первинні документи.

Зокрема, облік надходження зерна від урожаю проводиться з оформленням реєстрів відправки зерна та іншої продукції з поля, путівок на

вивезення продукції з поля або талонів. Застосування талонів дає змогу скоротити час на оформлення документів безпосередньо при одержанні зерна від  комбайна.  В  цьому  випадку  застосовують  талони  водія,  талони комбайнера.  До початку збирання  ці талони видаються  під розписку відповідно  комбайнерам  і  водіям.  Один  талон  відповідає  одному  бункеру зерна. Якщо ж водій отримав від комбайнера менше, ніж бункер зерна, на талонах вказують за підписами комбайнера і водія 0,5 чи 0,25 бункера.

Важливо, щоби талони водія і комбайнера відрізнялись за кольором, оскільки за змістом вони дуже подібні. Це досягається виготовленням їх типографським способом з твердого паперу (картону).

У  цих  талонах  заздалегідь   потрібно  заповнити   назву  господарства, табельні номери і прізвища водіїв, комбайнерів, а самі талони мають бути пронумеровані різними номерами, наприклад, №№ 1-250 – для водіїв; № 251-

500 – для комбайнерів; або ж 1в, 2в і т. д. – для водіїв; 1к, 2к тощо – для комбайнерів  і  т.  п.  Талони  має  підписати  головний  бухгалтер  і  завірити печаткою підприємства. Видають талони водіям і комбайнерам під розписку, реєструючи  це  у  журналі  обліку  виданих  талонів,  ф.  №  188.  При вивантаженні зерна з бункера комбайна для перевезення водій і комбайнер обмінюються  своїми  талонами.  В кінці  дня  в кожного  водія  і комбайнера буде стільки талонів, скільки бункерів зерна було прийнято і видано для перевезення.

Доставлене зерно на тік зважують. Вагар записує номери талонів комбайнерів, що були у водія як супровідні документи на доставлене зерно, і його вагу в реєстр приймання зерна від водія.

Цей   реєстр   знаходиться   постійно   у   водія,   вагар   же   веде   реєстр приймання зерна вагарем. Він є основою для запису у відомість руху зерна та іншої  продукції  і  карточки  складського  обліку  матеріалів  чи  книгу складського обліку.

Якщо ж у господарстві застосовують путівки на вивезення продукції з поля, облік організується так. Перед збиранням урожаю кожний комбайнер отримує під розписку блокноти путівок, в яких заповнені такі реквізити: назва господарства, табельний номер комбайнера, його прізвище, номер агрегату. Всі путівки  нумеруються  (три під одним  номером).  Блокноти  путівок підписують керівник і головний бухгалтер господарства та скріплюються печаткою.

Комбайнер, вивантаживши зерно з бункера в автомашину, під копіювальний папір виписує три примірники путівок. Він заповнює такі реквізити:  дата,  місце  відправки  продукції,  номер  автомашини,  прізвище водія і розписується у примірнику водія про здачу продукції. Водій розписується  у примірнику  комбайнера  про приймання  продукції.  На току зерно зважують, завідуючий током або вагар проставляє в путівці масу і розписується у двох примірниках, з яких один залишає собі, а другий віддає водію.

При застосуванні реєстрів відправки зерна та іншої продукції з поля їх виписують у трьох або в двох примірниках. У першому  випадку  комбайнер виписує   в  трьох   примірниках  стільки   реєстрів,   скільки   автомашин   буде возити зерно від його комбайна.  У своєму примірнику він записує номери автомашин  і бункерну масу зерна в кілограмах.  Водій розписується про приймання  зерна,  записує  в своєму  реєстрі  номер  комбайна  та бункерну масу зерна. Комбайнер  стверджує  правильність запису своїм підписом. Завідуючий током чи вагар проставляє  масу брутто і нетто в третьому примірнику реєстру,  розписується в реєстрі  водія  про приймання  зерна,  а водій – у примірнику завідуючого током про здачу зерна.

За другим  варіантом  перший  примірник  знаходиться у комбайнера, а другий   –  у  водія.   На  тоці  за  цим  варіантом   облік   ведеться   в  реєстрі приймання  зерна  й іншої  продукції,  в якому  можна  обліковувати зерно від

12 комбайнерів, що  зменшує  кількість  документів. Реєстри  щодня  здають  у

бухгалтерію. Дані про намолот із перших примірників записують в облікові листи трактористів-машиністів.  Другі примірники реєстрів повертають разом із  подорожніми   листками   водіїв,   а  треті   з  відомістю   руху   зерна   здає завідуючий током.

Зерно на току сушать і сортують. Кожну партію зерна, відпущену для очищення,  сортування  і  сушіння,  зважують.  Наприкінці  очищення визначають  розмір  усохнення  і  невикористаних  відходів.  Це  оформляють актом на сортування і сушіння продукції рослинництва, котрий підписують завідуючий током і агроном.

Зведеним  документом  про  надходження  і  витрачання  зернової продукції на тоці є відомість руху зерна та іншої продукції, її складає завідуючий током на підставі путівок, реєстрів, накладних, товарно- транспортних накладних, актів на сортування і сушіння. Записи групують за об’єктами   надходжень   і  відправки   продукції.  Наприкінці   дня  відомість, разом з документами, здають у бухгалтерію. Перед тим, як здати відомість, завідуючий током переносить дані в книгу складського обліку, або карточки.

Первинним документом з обліку надходження картоплі та баштанних культур, продукції овочівництва і садівництва є щоденник надходження сільськогосподарської продукції. Наприкінці робочого дня підраховують підсумки надходжень, фіксують у щоденниках і здають їх у бухгалтерію господарства.

Корми, згодовані тваринам при випасанні, оприбутковують за актами на оприбуткування  пасовищних  кормів.  Кількість  кормів  визначають розрахунково за масою врожаю з контрольних ділянок або користуються нормами витрат кормів для окремих видів тварин.

Сіно,   солому,   силос   оприбутковують   на  підставі   акта   приймання грубих і соковитих кормів. Перший примірник цього акта передають у бухгалтерію, другий – фуражирові. В акті вказують назву кормів, місце розташування,   масу,   номер   споруди   (скирти).   До  акта   додають   схему

ділянок   із   зазначенням   місць   розташування   і   промірів   стогів,   скирт, траншей.   Кількість   кормів   визначають   на  основі   обсягу   цих   споруд  і середньої ваги одного кубометра кормів. Визначають, обсяги скирт, стогів, траншей, буртів за допомогою формул.

Надходження молока обліковують у журналі-обліку надою молока, де завідувач ферми чи обліковець (старший оператор) щоразу після доїння корів вказує кількість надоєного молока кожною дояркою. Доярки стверджують ці дані своїми підписами. В журналі обов’язково зазначають загальну кількість закріплених корів, і тих, яких доїли. Дані про жирність молока заповнюють на  підставі   показників   її  контрольних   замірів   і  визначення   середнього процента жирності за день. Ці показники порівнюють з даними актів контрольних удоїв.

Журнал ведуть в одному примірнику. Записи з журналу щоденно переносять у місячну відомість руху молока, що складається у двох примірниках. Один примірник відомості здають у бухгалтерію разом із документами на прибуток і видаток, другий залишається у завідувача ферми чи обліковця.

Приплід тварин оприбутковують у день одержання на основі актів на оприбуткування приплоду тварин. Для посилення оперативного контролю за оприбуткуванням приплоду тварин один примірник акта відразу передають у бухгалтерію  господарства,  а  на  підставі  іншого  роблять  записи  в  книгу обліку руху тварин і птиці.

Продукцію  тварин  на  вирощуванні  та  відгодівлі  обліковують  у відомостях зважування, що складають за видами і обліково-виробничими групами тварин відповідно до працівників, за якими вони закріплені.

У  зв’язку  зі  змінами  в  поголів’ї  самих  відомостей  зважування недостатньо,   тому  за  групою   тварин   складають   розрахунок   визначення приросту (до маси тварин на кінець місяця додають масу тих, що вибули, і

від  результату  віднімають   масу  тих,  що  надійшли,  та  тих,  що  були  на початок року). Масу тварин, що загинули, враховують як таких, що вибули.

Дані з розрахунків визначення приросту записують у книгу обліку руху худоби і птиці на фермі, звідти переносять у звіт про рух худоби і птиці на фермі.

Якщо зважувати тварин – тільних телиць, поросних разових і тих, яких перевіряють,   свиноматок,   кітних   молодих   вівцематок   на   першій   стадії вагітності  неможливо, їхню масу приймають  за  останнім зважуванням з урахуванням кількості кормоднів.  Після отелення, опоросу чи окоту приріст живої маси визначають зважуванням.

Оприбуткування  тварин відображається  і за іншими документами залежно від джерел їх надходження. Так, закуплені тварини в населення оприбутковують за актами контрактації, де зазначають тип тварин, стать, породу, живу масу та інше.

У випадках  втрати  тваринами  основного  стада  необхідних продуктивних якостей у зв’язку з віком, захворюванням, травмами тощо їх вибраковують  і ставлять на відгодівлю  (реалізують,  забивають на м’ясо). В таких  випадках  їх  оприбутковують  як  запаси  за  актами  на  вибракування тварин з основного стада.

При переведенні тварин з однієї статево-вікової групи до іншої складається  акт  на  переведення  тварин  з  групи  в  групу.  Його  складають також при відлученні поросят, ягнят, лошат, при переведенні тварин і птиці з однієї ферми на іншу.

Загибель,   вимушене   дорізування   чи  забиття   поголів’я   оформляють актами вибуття тварин і птиці. В них вказують  причини вибуття. М’ясо та інша продукція, отримані від забиття (падежу), – шкури, копита тощо оприбутковуються  на склад за накладними, що додаються до вказаного акта. Якщо  туші  загиблих  тварин  знищуються,  до  акта  потрібно  додати відповідний висновок ветлікаря.

Надходження вовни обліковують у період стрижки овець у щоденник надходження – відправки вовни. На підставі щоденника після закінчення стрижки  овець  складають  акт  настригу  і приймання  вовни  у трьох примірниках. Перший примірник разом зі щоденником здають на склад з вовною, другий використовують для нарахування оплати праці стригалям і чабанам, третій зберігається у зоотехніка для звіту. Вовну оприбутковують у натуральній масі.

Надходження яєць обліковують у щоденнику надходження сільськогосподарської продукції. У ньому записують щодня дані про кількість голів курей, цілих і битих яєць.

Витрачання запасів  також  відображається за спеціалізованими документами. Насіння і посадковий матеріал видають під звіт бригадиру на підставі лімітно-забірних карточок або накладних (внутрігосподарського призначення).  Під  час  виписування   насіння  необхідно   перевіряти відповідність його кількості затвердженим нормам витрат з урахуваннями агрокліматичних  умов і запланованої площі посіву. На підставі тих самих документів видають під звіт бригадиру мінеральні добрива, малоцінні та швидкозношувані  предмети,  спецодяг  тощо.  Після  закінчення  посіву складають акт на витрати насіння і садивного матеріалу, де за кожним полем окремо вказують кількість витраченого насіння за нормою і фактично. Після затвердження акта керівником господарства насіння списують із підзвіту бригадира на витрати рослинництва.

Витрачені добрива, пестициди і гербіциди списують на основі затвердженого керівником господарства акта про використання мінеральних, органічних  і  бактеріальних  добрив,  пестицидів  і  гербіцидів.  Добрива списують  окремо  за їх видами  під  кожну  культуру  із  зазначенням  номера

поля.

 

Спецодяг,       малоцінні                   та         швидкозношувані     предмети         списують       на підставі             затвердженого           керівником    господарства             акта     на        списання

виробничого  та господарського  інвентарю,  малоцінних  і швидкозношуваних предметів.

Необхідно контролювати своєчасність складання вказаних документів, відповідність  наведених у них даних фактичним витратам, дотримання норм витрати і термінів використання предметів.

Видачу кормів здійснюють на підставі відомостей витрат кормів, що водночас є документами  на списання витрачених кормів із підзвіту завідувача ферми.

Відомості  виписують  на кожного  працівника,  за яким закріплені тварини,   на  початку   кожного   місяця  у  двох  примірниках.   Ліміт  видачі кормів  визначають  за раціонами  годівлі,  які складає  зоотехнік.  При одержанні кормів від фуражира, завідувач ферми розписується у першому примірнику відомості, а працівники (доярка, скотар), за якими закріплено тварин, щодня розписуються  у другому примірнику,  що зберігається  в завідувача ферми. Таким чином, перші примірники відомості з підписом завідувача  ферми,  які  фуражир  (завідувач  складу)  щомісяця  здає  в бухгалтерію  разом  зі звітом  про  рух матеріальних  цінностей,  є підставою для занесення одержаних кормів під звіт керівнику підрозділу. Другі примірники з підписом доярок, скотарів та інших працівників, за якими закріплено   тварин,  є  основою   для  списання   кормів  із  підзвіту  керівника підрозділу на витрати виробництва.

Щоденна видача кормів проводиться з урахуванням норм годівлі за раціоном  і фактичної  наявності  закріплених  тварин за кожен день у межах загального ліміту, затвердженого керівником господарства. Понадлімітна видача   кормів   можлива   лише   за   умови   його   додаткового   письмового дозволу.

На підставі цих відомостей про фактичну витрату кормів керівник підрозділу,  зоотехнік  чи  обліковець  у  кінці  місяця  записують  у  журналі обліку витрати кормів окремо за кожним видом і групою тварин (фізичної

маси) кормів і в перерахунку на кормові одиниці. Дані журналу служать для оперативного контролю за рівнем витрат кормів на одиницю продукції.

Облік  інших  витрат  тваринництва  відображають  у  відповідних первинних  документах.  При  отриманні  інших  товарно-матеріальних цінностей (спецодяг, малоцінні та швидкозношувані  предмети, медикаменти і біопрепарати, паливо тощо) спочатку їх також відносять під звіт керівників чи спеціалістів на підставі лімітно-забірних карточок на одержання матеріальних цінностей чи накладних (внутрігосподарського призначення). Списання з підзвіту  витрачених  товарно-матеріальних  цінностей  контролюють  на підставі інших первинних документів. При цьому обов’язково перевіряють правильність  застосування  норм  витрат,  відповідність  вказаного  поголів’я тварин фактичній наявності на кожну дату, керівники чи спеціалісти центрів відповідальності – госпрозрахункових підрозділів – щомісяця складають відповідні первинні документи, що після затвердження керівником господарства є основою для списання товарно-матеріальних цінностей на витрати виробництва.

Так, на витрати медикаментів, біопрепаратів, дезінфікуючих засобів щомісяця  складається  акт,  в  якому  вказують  кількість  проведених ветеринарних заходів, норми витрати засобів, загальну кількість витрачених медикаментів та ін. Записи звіряють з даними журналів реєстрації хворих тварин,  журналів  запису  протиепізоотичних   заходів.  На  підставі затверджених  керівником  господарства  актів  бухгалтерія  списує медикаменти, біопрепарати, дезінфікуючі засоби з підзвіту ветпрацівників на витрати виробництва.

6.2.9. Узагальнений контроль ефективності використання запасів в управлінському обліку

Поряд             з           важливістю    локального     контролю       за         раціональним

 

використанням запасів уже в момент прийняття рішень про їхнє витрачання не менше значення має наступна узагальнена оцінка ефективності їх використання,  оскільки  часто  проміжні  значення  показників  за  окремими

видами ресурсів мають різноспрямовану векторність. Нерідко збільшення витрат за одним видом ресурсів, що за локальним аналізом можна розглядати як втрати, в підсумку забезпечує вищу якість продукції чи збільшення її виробництва, і за узагальнюючою оцінкою не тільки не є негативним відхиленням,  а  й  часто  перекриває  допущені  втрати  на  проміжних технологічних стадіях. Найпомітніше це відбувається в екстремальних ситуаціях,  коли  допущено  брак,  для  виправлення  якого  доводиться збільшувати   витрати   окремих   видів   сировини   чи  напівфабрикатів,   але завдяки чому вдається його виправити й отримати в результаті продукцію достатньої якості. Нерідко при виробництві багатокомпонентної продукції доводиться свідомо перевитрачати одні види сировини тому, що інші невідповідної якості. Наприклад, менша цукристість плодів чи ягід зумовлює додаткові   витрати  цукру  при  консервації,   низька  зв’язуюча   властивість вапна при виконанні штукатурних робіт зумовлює більші витрати цементу тощо. В сільськогосподарському виробництві,  наприклад, збільшення  витрат добрив чи кормів може перекрити негативний вплив витрат за іншими елементами   (якість  насіння,  породні  якості  тварин  тощо)  і  забезпечити інколи  навіть  збільшення  виробництва  продукції.  Тому  узагальнений контроль ефективності використання запасів в управлінському  обліку також потрібно застосовувати якомога ширше.

Зокрема, таку узагальнену оцінку можна отримати за допомогою коефіцієнта   оборотності   запасів,   що  визначається   як  сума   доходів   від реалізації  продукції,  робіт,  послуг  (кредит  рахунка  70  “Доходи  від реалізації”   зменшеного   на   суму   ПДВ)   щодо   середньорічного   залишку запасів  (визначається  як  частка  від  ділення  суми  залишків  за  рахунками

класу 2 "Запаси" на початок і кінець1  звітного періоду на 2):

 

Коз      =          Д         .

З

1 Точніше його вираховують як співвідношення підсумків сальдо за рахунками класу 2 “Запаси” на початок кожного місяця до кількості місяців у звітному періоді.

Вираховують  також коефіцієнт  оборотності  річних виробничих  затрат як співвідношення витрат виробництва (обіги за дебетом рахунка 20 “Виробництво”, зменшені на суму оплати праці, відрахувань на соціальні заходи та амортизації необоротних активів) до середньорічного залишку запасів, визначеного попереднім способом.

Тривалість  обороту запасів визначають  у днях як частку від ділення

 

 

К об

= ВВ − ОП − А

З

 

календарних  днів у звітному періоді на коефіцієнт оборотності  запасів:

 

90;180; 270; 365 .

Т оз  =

 

К оз

 

Кошти, вивільнені (або додатково залучені) через пришвидшення (уповільнення) оборотності запасів, визначають як добуток одноденних витрат запасів   (витрати   виробництва   за  мінусом   оплати   праці,  відрахувань   на соціальні  заходи  та амортизації  необоротних  активів,  поділені  на кількість днів у звітному періоді – 90; 180;   270; 365) та кількості днів зменшення (збільшення) тривалості обороту. Останній добуток визначається за результатами порівняння тривалості обороту запасів за попередній і поточний

звітні періоди.

 

СВК

= ВЗд ×Тоз;

 

Зміни матеріаломісткості продукції оцінюють за питомою витратою запасів на одиницю продукції. Для цього використовують дані обліку витрат за статтями й елементами.

 

6.2.10. Класифікація витрат на формування запасів

 

Важливим аспектом управлінського обліку є класифікація витрат на формування і зберігання запасів. Як відомо, такі затрати групують за їхнім складом: комерційні (відсотки, страхові платежі, податок на майно); складські (утримання  складів,  переміщення  запасів,  охорона);  втрати  при  зберіганні

(природні втрати, псування, старіння, в т. ч. і моральне – зменшення потреби внаслідок технологічних змін; зниження споживання через зменшення обсягу виробництва продукції); затрати, зумовлені кількістю замовлень (витрати на організацію поставок окремих партій, необхідність переналагоджування робіт та витрат при випробуванні перших зразків, а також унаслідок браку, втрати часу та потужності через вказану причину, затрати на переміщення партій); додаткові затрати, пов’язані з вичерпанням запасів і зумовленим у зв’язку з цим їхнім дефіцитом: на зв’язок, роз’їзди експедиторів, їхню оплату, доплати за терміновість поставок, пришвидшення перевезень, збільшення питомих витрат їхніми малими обсягами, прискорення їхнього руху на підприємстві, комерційні витрати (зменшення прибутку внаслідок втрати ринку збуту продукції через її відсутність на підприємстві в обсягах, визначених договорами з покупцями і перехід замовлень від них до конкурентів, непередбачені витрати на пошук чи збереження замовлень після відновлення випуску продукції в попередніх обсягах); затрати на управління запасами (утримання технічного персоналу, облікових працівників, інструктаж і навчання).

За ступенями впливу такі затрати поділяють на регульовані – такі, на які можуть впливати менеджери відділу постачання, працівники, які оформляють замовлення на запаси, експедитори, завідувачі складів, і нерегульовані – на які впливу   зазначені   особи   не   мають:   амортизація,   затрати   на   утримання обладнання і персоналу складів.

Щодо обсягу поставок затрати на формування і зберігання запасів поділяють на вкладені витрати, тобто іммобілізовані при інвестуванні в запаси, та релевантні – пов’язані зі зберіганням запасів і виконанням замовлень. Вкладені витрати залежать від розміру запасів, які не мають бути надмірними, оскільки це призводить до вилучення й заморожування на тривалий термін коштів, які могли б бути спрямовані на інші потреби і приносити прибуток. Релевантні витрати за своїм змістом відповідають класифікації таких витрат за їхнім складом, оскільки складаються із витрат на страхування, зберігання, облік

матеріалів і втрати за інвестиціями в запаси внаслідок їхнього морального зносу та   погіршення   якості.   Однак   подібність   за   змістом   не   означає   їхньої ідентичності, оскільки у релевантні витрати включають лише ті, що змінюються відповідно до обсягу запасів. Таким чином, умовно постійні витрати – амортизацію складських приміщень та обладнання чи орендну плату за них, заробітну плату постійних працівників складів у релевантні витрати не включають.

Це ж стосується вкладень у запаси, оскільки у розрахунку на одиницю вони, як правило, однакові. Лише ту частину вкладень, що інколи змінюється в результаті надання постачальниками скидок при закупівлі більших партій (або ж унаслідок застосування вищих цін при постачанні дрібних партій), можна вважати релевантними витратами.

За видами робіт затрати на формування і зберігання запасів поділяють на навантажувально-розвантажувальні, транспортні, сортувальні (доробку), складування, проведення фізико-хімічних (органолептичних) аналізів. Оскільки такі  роботи  можуть  виконуватись  у  різних  місцях,  цю  класифікацію доповнюють поділом витрат за центрами їхнього виникнення. Вона забезпечується за встановленою на підприємстві номенклатурою статей, що відображає його специфіку.

 

6.2.11. Взаємозв’язок і відмінність управлінського та фінансового обліку запасів

 

Як відомо, у світовій практиці застосовуються  дві системи обліку: переплетена  й інтегрована.  При переплетеній  системі обліку управлінський і фінансовий  облік ведуть на рахунках, які не кореспондують  один з одним. За інтегрованою  системою  обліку рахунки управлінського  обліку включені в  загальний   план   рахунків   і  кореспондують   з  рахунками   фінансового обліку.     Саме     за     таким     принципом     побудований      план     рахунків

бухгалтерського        обліку             активів,          капіталу,         зобов’язань    і           господарських операцій, що застосовується  в Україні з 2000 р.

Щодо запасів, то як в управлінському,  такі у фінансовому обліку використовується інформація,  сформована  за рахунками  класу 2 “Запаси”,  а саме 20 “Виробничі запаси”, 21 “Тварини на вирощуванні і відгодівлі”, 22 “Малоцінні і швидкозношувані предмети”, 23 “Виробництво”  (як запаси тут враховуються  витрати незавершеного  виробництва),  24 “Брак у виробництві” (як запаси  тут враховується  забракована  продукція,  брак за якою не виправлений), 25 “Напівфабрикати”, 26 “Готова продукція”, 27 “Продукція сільськогосподарського виробництва”, 28 “Товари” та субрахунком 112 “Малоцінні   необоротні   матеріальні   активи”.   Операції   з   надходження   і вибуття  запасів  відображаються  за  подвійним  записом  на  рахунках одночасно в системі фінансового й управлінського обліку, правда з різним ступенем деталізації.

У той же час відмінність  управлінського  й фінансового  обліку запасів за цими рахунками зумовлена відмінностями їхньої мети. Метою фінансового обліку є забезпечення інформацією зовнішніх споживачів. На практиці така інформація наводиться у фінансовій звітності, зокрема, в “Балансі”, ф. № 1, де в другому розділі активу “Оборотні активи” відображаються сальдо за наведеними вище синтетичними рахунками. В управлінському обліку синтетичні  дані про сальдо  за рахунками  не використовуються. Тут недостатньо навіть даних про сальдо чи обіги за аналітичними рахунками, оскільки  він набагато  ширший,  як зазначалось,  саме  через  облікові процедури. Тому, крім деталізованих даних про наявність запасів за аналітичними рахунками на кінець місяця, їхнє вибуття чи надходження за місяць, що ідентично відображається  у синтезованому  вигляді у фінансовому обліку   за   синтетичними   рахунками,   в   управлінському    обліку використовується не тільки ця оперативна  щоденна облікова інформація,  а й глибша, отримана на основі нормування, планування, аналізу, контролю.

Спільними для управлінського  та фінансового обліку запасів є більшість первинних документів з надходження й вибуття запасів, окремі реєстри, оскільки  як  в  одній,  так  і  в  другій  підсистемах  записи  операцій здійснюються  одночасно.  У той же час деякі облікові  документи  й реєстри можна чітко поділити на такі, що використовуються лише у підсистемі фінансового  чи  управлінського  обліку.  Зокрема,  первинними  документами суто   управлінського    обліку   можна   вважати   розрахунки   норм   запасів, особові  картки  обліку  малоцінних  і  швидкозношуваних  предметів, спецодягу,   спецвзуття,   захисних   пристосувань,   а   реєстром   фінансового обліку запасів – Головну книгу в частині зазначених  синтетичних  рахунків, журнал № 5 (5А). Проте в більшості первинних документів і зведених та аналітичних реєстрів одночасно забезпечується ведення управлінського й фінансового  обліку,  що зумовлює  їхній взаємозв’язок.  Таким  чином, інформація,  сформована  в  системі  управлінського  обліку,  органічно входить у систему фінансового обліку, що забезпечує  зовнішню  звітність підприємства. Конкретизувати зазначене  можна на методиці  аналітичного й синтетичного обліку запасів.

Як відомо, за даними карточок складського обліку матеріально відповідальні особи  в кінці  місяця  складають  матеріальний звіт, тип. ф. № М–19. У ньому відображають тільки ті матеріали, за якими протягом місяця відбулись зміни (було надходження чи вибуття). Тому залишки на початок місяця записують не зі звіту за попередній період, а з карточок складського обліку, на основі аналізу відображених операцій. За тими номенклатурними номерами, де протягом місяця записів у карточці не було, немає потреби вказувати залишки у звіті про рух матеріалів, оскільки вони не змінились і в бухгалтерії відомі за даними сальдових відомостей. Крім цього, на тих підприємствах, де застосовують сальдовий метод обліку запасів, передбачене подання, крім звіту про рух матеріалів, відомості обліку залишків матеріалів на складі, тип. ф. № М–14.

У  звіті   про   рух   матеріалів   надходження   запасів   та  їхнє   вибуття вказують  на  основі  первинних  документів,  які  додають  до  першого примірника і разом з ним передають у бухгалтерію підприємства. Після перевірки  достовірності   залишків  на  початок  місяця  за  кожним номенклатурним номером матеріалів, включених у звіт про рух матеріалів, правильності відображення надходження і вибуття за кожним документом (допускається об’єднання даних кількох документів в одну цифру, якщо матеріали надійшли від того самого постачальника чи списані на один центр відповідальності), підрахунку кінцевого залишку звіт приймається, про що бухгалтер матеріального відділу розписується у примірнику, котрий зберігається у завскладом.

Далі залишки на кінець місяця зі звіту про рух матеріалів переносять у сальдові відомості, які можуть бути двох варіантів: щодо матеріально відповідальних осіб або щодо синтетичних рахунків, а всередині – за матеріально відповідальними особами.

За тими запасами, де залишки протягом місяця не змінювались, вони записуються на основі даних сальдових відомостей шляхом переносу початкових залишків.

Одночасно  на  основі  звітів  про  рух  матеріалів  проводять  записи  у

 

відомості 5.1 аналітичного обліку запасів  за рахунком №         

та журналі 5 (5А),

 

але відображають у ньому лише обіги за рахунками з обліку запасів.  Загальний кредитовий обіг із журналу № 5 (5А) переносять у Головну книгу. В ній потім підраховують  дебетовий  обіг  за  кожним  синтетичним  рахунком  з  обліку запасів і з урахуванням перенесеного кредитового обігу з журналу № 5 (5А), визначають сальдо запасів за кожним синтетичним рахунком. Таким чином, взаємозв’язок фінансового й управлінського обліку запасів забезпечується і за допомогою звіту про рух матеріалів.

6.3. Особливості податкового обліку виробничих запасів

 

У податковому обліку, як відомо, вартість придбаних виробничих запасів відносять до валових витрат, а суму сплаченого податку на додану вартість – до податкового кредиту. Крім цього, підприємства коригують валові витрати на приріст (збитку) балансової вартості запасів (куплених матеріалів, сировини, комплектуючих виробів, напівфабрикатів на складах, незавершеному виробництві та залишках готової продукції) на початок звітного кварталу над їх балансовою вартістю на кінець того самого кварталу. Це записують кореспонденцією дебет рахунка “Валові витрати” і кредит цього рахунка додатковою  проводкою  на  суму  збитку  чи  дебет  “Валові  доходи”,  кредит “Валові доходи” на суму приросту. Оскільки сума цього приросту чи збитку – це розрахункова величина, зумовлена зміною залишків товарно-матеріальних цінностей у результаті операцій з їх оприбуткування чи витрачання, що були відображені за відповідною кореспонденцією рахунків, повторно відображати це у кореспонденції з матеріальними рахунками чи з рахунками обліку розрахунків у фінансовому обліку немає підстав.

Запис такої операції здійснюють на підставі додатка К до декларації про прибуток підприємства про облік балансової вартості товарно-матеріальних цінностей, які складають, у свою чергу, на основі сальдових відомостей за матеріальними рахунками, звітів про рух матеріалів, інвентаризаційних описів та розрахунку вартості куплених матеріалів, сировини, комплектуючих виробів, напівфабрикатів у незавершеному виробництві та в готовій продукції, що не реалізована   і   знаходиться   на   підприємстві.   Оскільки   при   оподаткуванні прибутку підприємства враховують збиток чи приріст лише придбаних, а не отриманих від власного виробництва виробничих запасів, то на підприємствах потрібно організувати їх роздільний (окремий) облік. Тому аналітичні рахунки до відповідних субрахунків синтетичного рахунка 20 “Виробничі запаси” слід розділити на окремі за кожним найменуванням, за котрим на підприємстві є одночасно  власні  та  куплені  виробничі  запаси.  Наприклад,  цеглу  власного

виробництва і куплену, тверде паливо власне і куплене та ін. потрібно обліковувати на окремих аналітичних рахунках. При цьому може статися, що загалом виробничі запаси збільшилися, а наявність куплених матеріалів зменшилася чи навпаки. Виявити це можна лише за умови роздільного обліку власних і придбаних матеріальних цінностей.

У господарських товариствах, що здійснюють торговельну чи постачальницьку  діяльність,  чи  одночасно  з  виробничою  торговельну діяльність,  відображають  приріст  (збиток)  за  вартістю  придбаних  товарів  у цьому ж порядку, що й матеріалів для виробничої діяльності, але окремо від виробничих запасів.

У той же час при визначенні приросту (збитку) придбаних виробничих запасів не враховують закуплені будівельні матеріали і запасні частини; їх не відносять і до валових витрат. Це зумовлено тим, що в майбутньому їх використають на капітальні вкладення для створення об’єктів, що амортизуються, або ж витратять на ремонти, реконструкцію, модернізацію основних засобів і частково віднесуть на валові витрати (до 10\% балансової вартості основних засобів), а за рештою витрат на ремонти та інші види їх поліпшення – приєднають до балансової вартості, а отже, амортизують. Таким чином, вартість придбаних запасних частин і будівельних матеріалів вплине на зменшення оподатковуваного прибутку шляхом коригування на суму нарахованої амортизації основних засобів.

Іншою особливістю є те, що до валових витрат включають 50\% вартості пально-мастильних матеріалів, витрачених на роботу легкових автомобілів. Сплачений за ними податок на додану вартість не відносять до податкового кредиту. В той же час, як правило, при купівлі пального і мастил неможливо визначити кількість, що буде витрачена на роботу легкового автотранспорту підприємства. Це зумовлює певні ускладнення в обліку виробничих запасів, що можна вирішити подвійно, якщо на підприємстві, крім легкового автотранспорту, є вантажні автомобілі.

Перший варіант можливий тоді, коли для легкового автотранспорту використовують бензин інших марок, ніж для вантажного. У цьому випадку оприбуткування бензину здійснюється за повною вартістю (з ПДВ) на дебет рахунка 20 “Виробничі запаси” і за нею ж включається у відомість про облік балансової вартості матеріальних активів.

Коли ж заздалегідь не відомо, скільки бензину буде витрачено на легкові автомобілі, такий варіант неможливий. Як правило, особливо за попередньої оплати за пальне його вартість відносять до валових витрат, а суму ПДВ – до податкового кредиту. Тому в цьому випадку в кінці місяця треба визначити на підставі звіту про рух пального його вартість, витрачену на роботу легкового автотранспорту, і скоригувати валові витрати, податковий кредит і первинну вартість запасів. Наприклад, на легковий автотранспорт було витрачено пально- мастильних матеріалів на суму 1000 грн. Таким чином, методом “червоне сторно” треба відобразити коригування валових витрат – дебет 841, кредит 841

– 500 грн.; податкового кредиту – дебет 6411, кредит 631 – 100 грн. і записати суму ПДВ додатковою проводкою дебет 203, кредит 631 – 100 грн.

Варто зазначити, що визначення приросту (убутку) виробничих запасів здійснюється лише за фактично оприбуткованими товарно-матеріальними цінностями, а вартість оплачених постачальником, але не отриманих, до уваги не беруть. У той же час, якщо покупці перерахували попередню оплату, але оплачена ними продукція (товари) ще не відвантажена, її не включають до розрахунку збитків запасів.

На сільськогосподарських підприємствах приріст (убуток) запасів визначають не щоквартально, а загалом за рік.