8.2. облік операцій з формування статутного фонду банку

Початок діяльності банку, якому передує його реєстрація як господарюючого суб’єкта, пов’язаний насамперед із формуванням статутного фонду. До реєстрації комерційного банку в регіональному управлінні Національного банку України за місцем реєстрації відкривається тимчасовий рахунок. На цей рахунок кожний засновник вносить частку статутного фонду, що визначається чинним законодавством і установчими документами.

Після реєстрації банку закумульовані кошти перераховуються на кореспондентський рахунок комерційного банку в установі Національного банку України. Якщо ж у реєстрації банку відмовлено, то кошти з тимчасового рахунку повертаються засновникам банку у тижневий термін за їх заявою.

Процес акумуляції коштів для реєстрації банку означає розповсюдження акцій серед акціонерів, причому сума статутного фонду визначається засновницькими документами, а його мінімальний обсяг регламентується чинним законодавством. На сьогодні для реєстрації встановлюється мінімальний розмір статутного фонду в сумі, еквівалентній 1 млн екю. Мінімальний розмір статутного капіталу чи фонду новоствореного банку за участю іноземного капіталу в разі, коли частка іноземного капіталу у статутному капіталі банку становить до 50\%, має бути не меншою за суму, еквівалентну 5 млн екю, а за умови 50\% і більше 10 млн екю на день підписання установчого договору за офіційним курсом Національного банку України. Отже, статутний фонд — кошти, що внесені акціонерами (пайовиками, засновниками) банку шляхом придбання акцій. Акція засвідчує пайову участь у статутному фонді банку. Формування статутного фонду комерційного банку регулюється Законом України «Про банки і банківсь­ку діяльність».

Банк як емітент цінних паперів, випускаючи їх, зобов’язується виконувати обов’язки, що виникають з умов їх випуску.

За типом акції можуть бути простими і привілейованими. Якщо прості акції дають право голосу, то привілейовані цього права не дають. Але їх власники отримують переважне право на одержання дивідендів. Тому вони можуть випускатися з фіксованою сумою, яка визначається у процентах до їх номінальної вартості і виплачується щорічно.

Виплата дивідендів за привілейованими акціями проводиться у розмірі, зазначеному в акції. Прості акції не мають фіксованої дивідендної ставки, а тому їх ринкова вартість може підвищуватись або знижуватись.

Прості і привілейовані акції в бухгалтерському обліку відображаються окремо. Акції сплачуються у гривнях, а у випадках, передбачених статутом банку, також в іноземній валюті. Проте незалежно від форми внесеного вкладу вартість акцій за рахунками капіталу виражається в гривнях. Іноземна валюта перераховується у гривні за офіційним курсом Національного банку України на час внеску до статутного фонду і коригуванню в разі зміни валютних курсів не підлягає.

Розрізняють зареєстрований статутний капітал та несплачений зареєстрований статутний капітал. Згідно з цим ведеться облік статутного фонду та внесків до статутного фонду. Зареєстрований статутний капітал обліковується за групою 500 класу 5 Плану рахунків у розрізі балансових синтетичних рахунків:

№ 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку».

№ 5001 «Несплачений зареєстрований статутний капітал банку».

Внески за незареєстрованим статутним фондом обліковуються за рахунком № 3630, група 363 «Розрахунки з акціонерами».

Сплативши за акції, покупець вважається акціонером банку, а акція засвідчує його участь у статутному фонді. Внаслідок того, що акції можуть бути простими або привілейованими, операції за ними обліковуються окремо. Саме тому до рахунку 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку» відкриваються два субрахунки

5000/1 — для обліку вартості привілейованих акцій;

5000/2 — для обліку вартості простих акцій.

Після перерахування закумульованих коштів з тимчасового рахунку на кореспондентський (на момент реєстрації комерційного банку Національним банком України) отримані внески за статутним фондом обліковуються проведенням:

Д-т Кореспондентський рахунок

К-т 3630 Внески за незареєстрованим статутним фондом.

Реєстрація статутного капіталу

На суму сплаченої частини:

Д-т 3630 Внески за незареєстрованим статутним фондом

К-т 5000 Зареєстрований статутний капітал банку.

На суму несплаченої частини збільшення статутного капіталу:

Д-т 5001 Несплачений зареєстрований статутний капітал банку

К-т 5000 Зареєстрований статутний капітал банку.

Отримання внесків акціонерів до статутного капіталу після його реєстрації

На суму внеску:

Д-т коррахунок банку (каса або поточний рахунок клієнта)

К-т 5001 «Несплачений зареєстрований статутний капітал банку».

Зауважимо, що наведена схема обліку статутного капіталу введена в межах змін та доповнень до Інструкції з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних бан­ків України з 1 січня 1998 року (зміни затверджені Постановою Правління НБУ від 16.12.98 за № 520).

Розглянемо умовний приклад обліку операції з формування статутного фонду акціонерного комерційного банку «Новий».

Оголошений статутний фонд з 300 000 акцій номінальною вартістю 10 грн. Отримано внесків за цим фондом 900 000 грн.:

Д-т кореспондентський рахунок — 900 000 грн.

К-т 3630.

Зареєстрований статутний фонд 900 000 грн.

на суму несплаченого статутного фонду:

Д-т 5001               2 100 000 грн.

К-т 5000               2 100 000 грн.

на суму сплаченого статутного фонду:

Д-т 3630               900 000 грн.

К-т 5000               900 000 грн.

(відкриваються окремі субрахунки для обліку привілейованих і простих акцій).

Отримано кошти після реєстрації банку:

Д-т Кореспондентський рахунок  2 100 000 грн.

К-т 5001.              2 100 000 грн.

У разі первинного розміщення акцій серед інвесторів їх реалізація за ціною, що нижча від номінальної, законодавчо заборонена. Реалізація акцій за ціною, що вища за номінальну, призводить до появи емісійних різниць, які обліковуються за рахунком 5010 «Емісійні різниці».

Повернемося до прикладу та внесемо додаткові умови.

На суму несплаченого статутного фонду 2 100 000 грн. банк оголосив:

150 000 6-процентних привілейованих акцій за номіналом 10 грн.:

Д-т 5001/1            1 500 000 грн.

К-т 5000/1.           1 500 000 грн.

120 000 простих акцій за номіналом 5 грн.:

Д-т 5001/2            600 000 грн.

К-т 5000/2.           600 000 грн.

Реалізовано

75 000 привілейованих акцій за ціною 15 грн.:

а) Д-т Кореспондентський рахунок             750 000 грн.

К-т 5001/1.           750 000 грн.

б) Д-т Кореспондентський рахунок             375 000 грн.

К-т 5010/1.           375 000 грн.

80 000 простих акцій, по 8 грн. кожна:

а) Д-т Кореспондентський рахунок             400 000 грн.

К-т 5001/2;          400 000 грн.

б) Д-т Кореспондентський рахунок             240 000 грн.

К-т 5010/2            240 000 грн.

Комерційні банки — юридичні особи можуть надавати дозвіл філіям на розміщення акцій серед своїх клієнтів. Кошти, отримані філією банку за реалізовані акції за номінальною вартістю, обліковуються за пасивним рахунком № 3641 «Кредиторська заборгованість за розрахунками з цінними паперами для банку» і перераховуються головному банку через рахунки групи 390 «Розрахунки між філіями та іншими підвідомчими установами банку, які розташовані в Україні» для формування статутного фонду. Згідно з отриманими від філії документами головний банк зараховує кошти за реалізовані філією акції на рахунок № 5000.

Отже операції за рахунками групи 500 «Статутний капітал банку» відображуються лише на балансі головного банку (юридичної особи).

У разі виконання філіями за дорученням комерційних банків (юридичних осіб) функцій з розміщення акцій серед своїх клієнтів з боку головного банку та регіонального управління Національного банку України встановлюється суворий контроль за здійсненням зазначених операцій банківськими установами.

8.3. Облік операцій за розрахунками з акціонерами

За різних обставин може виникати необхідність викупу акцій банку, що перебувають в обігу та належать акціонерам даного банку.

Облік власних акцій, викуплених в акціонерів для подальшого перепродажу або анулювання в установленому порядку, здійснюється за балансовим рахунком № 5002 «Власні акції банку, що придбані у акціонерів» за номінальною вартістю. Різниця між номінальною вартістю та ціною викупу відноситься на рахунок № 5010 «Емісійні різниці» в межах залишку цього рахунку. У разі недостатності залишку першим дебетується рахунок № 5030 «Прибутки та збитки минулих років» у межах додатного залишку, потім рахунок № 5040 «Прибуток чи збиток минулого року, що очікує на затвердження».

У разі продажу викуплених власних акцій надлишок між номінальною вартістю та ціною продажу визначається як прибуток або збиток банку і відображається за балансовим рахунком № 5010 «Емісійні різниці». Банк веде позасистемний облік руху власних акцій.

Розглянемо приклад.

2 січня 1999 року банк «Новий» розмістив серед акціонерів 5000 власних простих акцій за ціною 10,50 грн. за акцію (номінал 10 грн.).

За даною операцією в обліку здійснюються відповідні проведення

на номінальну вартість реалізованих акцій:

Д-т Кореспондентський рахунок  50 000 грн.

К-т 5000               50 000 грн.

на суму перевищення вартості реалізованих акцій щодо їх номінальної вартості:

Д-т Кореспондентський рахунок  25 000 грн.

К-т 5010.              25 000 грн.

28 лютого 2000 р. банк «Новий» викупив 2200 власних простих акцій, що перебували в обігу за ціною 12 грн. за акцію.

У системі обліку зміст операції відображається:

на суму номінальної вартості викуплених акцій:

Д-т 5002/2            22 000 грн.

К-т Кореспондентський рахунок  22 000 грн.

на різницю між номінальною вартістю та ціною викупу в межах залишку за рахунком 5010 «Емісійні різниці»:

Д-т 5010               2500 грн.

К-т Кореспондентський рахунок  2500 грн.

На решту різниці між номінальною вартістю та ціною викупу

Д-т 5030               1900 грн.

К-т Кореспондентський рахунок. 1900 грн.

25 березня 2000 р. банк «Новий» реалізував 700 простих акцій, що попередньо були викуплені у акціонерів за ціною 13 грн. за акцію про що в обліку здійснено проведення:

на номінальну вартість реалізованих акцій:

Д-т Кореспондентський рахунок  7000 грн.

К-т 5002/2            7000 грн.

на різницю між вартістю реалізації та номінальною вартістю

Д-т Кореспондентський рахунок  2100 грн.

К-т 5010 «Емісійні різниці»             2100 грн.

5 квітня 2000 року банк «Новий» перепродує ще 900 власних простих акцій, що були викуплені в акціонерів за ціною 9 грн., тобто за ціною, нижчою від номіналу.

В обліку здійснюються відповідні проведення:

на суму, отриману від реалізації акцій ціною 9 грн. за акцію.

Д-т Кореспондентський рахунок  8100 грн.

К-т 5002/2            8100 грн.

на різницю між номінальною вартістю акцій та вартістю їх реалізації, грн. (10 грн. — 9 грн.) 900:

Д-т 5010               900 грн.

К-т 5002/2.           900 грн.

За підсумками проведених операцій банку з акціями власної емі­сії із 2200 простих акцій, викуплених у акціонерів, залишилося нереалізованими ще 600 акцій на 6000 грн. за номінальною вартістю.

Банк «Новий» приймає рішення про анулювання решти (600) нереалізованих акцій, про що вносяться відповідні зміни до статутного капіталу, а саме:

Д-т 5000/2            6000 грн.

К-т 5002/2.           6000 грн.

Далі зазначені операції банку «Новий» з акціями власної емісії відобразимо у позасистемному обліку.

Додатний результат від операції із власними акціями завжди обліковуватиметься за кредитом рахунка 5010 «Емісійні різниці», а від’ємний» — за дебетом рахунка 5030 «Прибутки та збитки минулих років» або 5040 «Прибуток чи збиток минулого року, що очікує на затвердження».

Дивіденди за акціями визначаються в гривнях на акцію або як процент від номінальної вартості та сплачуються після їх оголошен­ня Загальними зборами акціонерів або Радою банку. Нараховуються дивіденди на дату оголошення, а сплачуються вже після цієї дати.

Сплаті дивідендів передує певна організаційна робота. Так, визначається перелік акціонерів, яким будуть сплачені дивіденди згідно з реєстром акціонерів на цю дату. Зміна власника акцій на цю дату приведе до того, що дивіденди будуть сплачені новому власникові. А якщо зміна відбудеться після дати реєстрації акціонерів, то дивіденди будуть сплачені колишньому власникові, а новий отримає всі наступні дивіденди.

Дивіденди нараховуються у процесі розподілу прибутку. Отже, сума нарахування дивідендів зменшує прибуток минулого року, що чекає на затвердження (синтетичний балансовий рахунок № 5040), і відображається за рахунком № 3631 «Кредиторська заборгованість перед акціонерами банку за дивідендами».

Господарські операції банку за розрахунками з акціонерами в бухгалтерському обліку відображаються так:

Оголошено та нараховано дивіденди:

Д-т 5040

К-т 3631.

Утриманий податок на дивіденди (30\%) може вноситися до бюджету до виплати дивідендів або одночасно з нею. В обліку утримана сума податку відображається за рахунком № 3622 «Кредиторська заборгованість за податками та обов’язковими платежами, крім податку на прибуток»:

Д-т 3631

К-т 3622.

Перераховані оподатковані дивіденди:

Д-т 3622

К-т Кореспондентський рахунок.

Капіталізація дивідендів:

Д-т 5040

К-т 5003 «Дивіденди, які направлені на збільшення статутного капіталу».

8.4. Відображення в обліку результатів поточного року

Необхідною умовою стабільного фінансового стану банку є прибуток, як сума, що визначає перевищення доходів над витратами. Прибуток як складова частина капіталу банку означає залишковий результат діяльності банку за минулі роки. Зрозуміло, що не виключений варіант перевищення витрат над доходами. У даному разі залишковий результат діяльності банку визначається збитком. З огляду на принцип нарахування, який покладено в основу фінансового обліку, результат поточного року формується за рахунок чистого прибутку. Він визначається як різниця між рахунками класів 6 і 7 діючого Плану рахунків, тобто між доходами та витратами, що визнаються за правилами фінансового обліку. На рахунках прибутку відображається економічний, а не касовий прибуток. Саме економічний прибуток є показником ефек­тивності діяльності банку за відповідний період.

У фінансовому обліку доходи та витрати банку відображаються на відповідних рахунках класів 6 і 7 за наростаючим підсумком з початку року. Саме так вони показуються у формі № 2 «Звіт про прибутки та збитки комерційного банку» на кожну звітну дату.

Відповідність балансових рахунків Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків символами форму № 2-КБ наведено в табл. 8.1.

Таблиця 8.1

ВІДПОВІДНІСТЬ БАЛАНСОВИХ РАХУНКІВ ПЛАНУ РАХУНКІВ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ КОМЕРЦІЙНИХ БАНКІВ УКРАЇНИ СИМВОЛАМ ФОРМИ № 2-КБ

Продовження табл. 8.1

Закінчення табл. 8.1

З 1 січня 1999 року внесено досить істотні зміни до порядку обліку фінансових результатів діяльності банку за фінансовий рік. Найвагоміша зміна — виключення з Плану рахунків групи 590 «Результат поточного року», відтак обороти і залишки за рахунками доходів і витрат, що нагромаджені з початку звітного року, в кінці цього року (31 грудня) закриваються на рахунок № 5040 «Прибуток чи збиток минулого року, що очікує на затвердження»:

Отже, активно-пасивний рахунок № 5040 призначений для обліку прибутку до його розподілу за рішенням зборів акціонерів та обліку збитку від банківської діяльності.

За кредитом рахунку проводяться суми доходів, перерахованих в останній робочий день звітного року, або покриття затвердженого збитку з рахунку № 5030 «Прибутки та збитки минулих років».

За дебетом проводяться:

суми витрат, перерахованих в останній робочий день звітного року;

суми розподілу затвердженого прибутку;

списання емісійних різниць у разі недостатності коштів на рахунках № 5010 «Емісійні різниці» і № 5030 «Прибутки та збитки минулих років».

Така методика обліку прибутків (збитків) дозволила виключити з діючого Плану рахунків, рахунок № 5041 (контрпасивний) «Збитки минулого року, що очікують на затвердження». Напрямки розподілу прибутку, які затверджені зборами акціонерів, в обліку відображають так:

Залишок нерозподіленого прибутку обліковується банком за активно-пасивним рахунком № 5030 «Прибутки та збитки минулих років».

За дебетом цього рахунку проводиться:

покриття суми збитку минулого року;

відрахування на рахунок № 5020 «Загальні резерви»;

списання емісійних різниць у разі недостатності коштів на рахунку № 5010 «Емісійні різниці».

За кредитом рахунку показуються:

суми підтвердженого прибутку, що залишається в розпоряд­женні банку;

суми загальних резервів, що обліковувались за рахунком № 5020 «Загальні резерви» (відповідно до порядку бухгалтерського обліку формування і використання резервів, списання та повернення раніше списаних безнадійних активів у комерційних банках України — затвердженого Постановою Правління НБУ від 16.12.98 за № 520.

За рахунком № 5030 «Прибутки та збитки минулих років» на кінець звітного періоду обліковуються також нараховані, але не отримані доходи, та нараховані, але не сплачені витрати».

У наступному році за умови, що банк визнає нараховані у минулому році проценти сумнівними, діють так.

До затвердження річного звіту акціонерами відповідно до постанови Правління НБУ від 10.09.98 за № 358 «Про формування коригуючих проведень, що здійснюються комерційними банками України з метою забезпечення реальної фінансової звітності», дебетується рахунок № 5040 «Прибуток чи збиток минулого року, що очікує на затвердження»;

Після затвердження річного звіту акціонерами банку:

Д-т 7717 Списання безнадійних, нарахованих у минулому році процентних доходів;

К-т рахунки класів 1—3 нарахованих процентів або прострочених нарахованих процентів.

Одночасно виконується проведення за позабалансовими рахунками:

Д-т 9601 Не сплачені клієнтами доходи

К-т 9910 Контррахунок.

У разі часткового або повного погашення заборгованості за несплаченими процентами виконується проведення:

Д-т Коррахунок (поточний рахунок клієнта).

К-т 6717 Повернення раніше списаних безнадійних процентних доходів минулих років.

Одночасно: Д-т 9910 Контррахунок.

К-т 9601 Не сплачені клієнтами доходи.

В аналітичному обліку банк на власний розсуд може відкривати окремі рахунки щодо деталізації сум, показаних в балансі банку за рахунком № 5030 «Прибутки та збитки минулих років». Наприклад, фонд надання допомог, преміальний фонд, фонд надання позик працівникам. Зрозуміло, що подібний облік повинен здійснюватись за рахунками класу 8 «Управлінський облік».

Банк не повинен допускати ситуації, за якої нагромаджена сума збитків «перетягне» кредитове сальдо інших пасивних рахунків класу 5, що виведе банк на негативний капітал, спричиниться до його банкрутства.

Відомо, що доходи (витрати) банку впродовж року обліковуються методом нагромадження, тобто записи за рахунками класів 6 та 7 показуються наростаючим підсумком з початку року. Постає цілком закономірне запитання: як же формуються показники поточної звітності, за умови, що залишки за рахунками доходів та витрат до балансу банку не включаються? Саме для цілей складання балансу слугує технічний рахунок № 5999.

Техніка записів за цим рахунком полягає в тому, що наприкінці кожного звітного періоду (місяця, кварталу) доходи цього періоду порівнюються з витратами. Таке зіставлення доходів і витрат здійснюється на рахунку № 5999, куди переносяться доходи з рахунків класу 6 та витрати — з рахунків класу 7. Механізм визначення поточного (проміжного) фінансового результату є таким самим, як і при визначенні результату поточного року (рахунок № 5040). Зрозуміло, що коригуючі проведення в разі необхідності уточнити записи, що стосуються звітного періоду, спри­чинюються до відображення реального поточного фінансового результату діяльності комерційного банку за технічним рахунком № 5999.

Балансовий звіт — складова частина пакету фінансової звітності, що характеризує фінансовий стан банку й відображає активи, зобов’язання та капітал банківської установи у грошовій формі за станом на певну дату.

Дивіденди — частка прибутку банку, що розподіляється між акціонерами у вигляді доходу відповідно до кількості та видів акцій, що їм на- лежать.

Капітал — різниця між загальними сумами активів і зобов’язань банку.

Прибуток банку — перевищення доходів над витратами, у тому числі:

прибуток до оподаткування — різниця між сумами доходів та витрат банківської установи до моменту виплати нею обов’язкових та інших платежів до бюджету;

прибуток після оподаткування — сума прибутку до оподаткування мінус сума платежів до бюджету.

Статутний капітал — кошти, що внесені акціонерами банку шляхом придбання його акцій.

Дидактичні матеріали

Практичне заняття «Облік капіталу комерційного банку»

Обговорюються питання, зазначені на початку розгляду цієї теми, і виконується завдання «Новий банк».

Навчальні завдання

За умовою задачі «Новий банк» виконати такі завдання.

Скласти бухгалтерські проведення за наведеними господарськими операціями (фінансовий облік базується на методі нарахування доходів і витрат).

За умовними даними задачі скласти оборотно-сальдовий баланс «Новий банк».

За даними оборотно-сальдового балансу скласти баланс банку, згорнувши рахунки доходів та витрат.

Визначити суму податку на прибуток за даними фінансового обліку.

Скласти форму № 2 «Звіт про прибутки та збитки комерційного банку».

Перелік господарських операцій, проведених банком.

Банк розпочав свою діяльність 1 грудня 1998 року.

Банком зареєстровано статутний фонд 19 000 000 грн. Із загального обсягу статутного фонду сплачено 5 700 000 грн., з них 1 500 000 — готівкою.

5 грудня Банк отримав від Національного банку України кредиту сумі 1 500 000 грн., термін погашення якого 5 січня; процентна ставка 5\% річних.

10 грудня Банк розмістив кошти в сумі 1 000 000 на депозит під 10\% річних терміном на один місяць у банку «Альянс».

15 грудня Банк придбав автомобіль «Волга» вартістю 80 000 грн.

17 грудня придбано будинок під службові приміщення банку вартістю 2 000 000 грн.

20 грудня Банк придбав ОВДП на 1 250 000 грн., номінальна вартість яких 1 500 000 грн. Дата погашення 20 січня наступного року.

20 грудня видано головному бухгалтеру 5000 грн. готівкою — аванс на відрядження до Австрії з метою стажування.

1 грудня Банк підписав угоду з «Барентс Груп» на проведення семінару-навчання з працівниками Банку щодо принципів побудови МСБО у період з 15 по 30 грудня. Проведено попередню оплату 5 грудня в сумі 2000 грн.

31 грудня міжнародна аудиторська фірма «Інтераудит» завершує проведення аудиторської перевірки і подає до оплати рахунок на 20 000 грн., який потрібно сплатити впродовж 15 днів.

Банк орендує приміщення, щомісячна орендна плата — 30 000 грн. сплачується 1-го числа поточного місяця (за поточний місяць).

Банк сплачує рахунки за комунальні послуги 1-го числа наступного місяця, а отримує їх в останній робочий день попереднього місяця. Рахунок за грудень — на 15 000 грн.

17 грудня автомобіль «Волга» був пошкоджений в аварії. Механік станції «Автотехобслуговування» погодився його відремонтувати за 15 днів за умови оплати вартості робіт — 3000 грн. впродовж 10 календарних днів по закінченні ремонту. Ремонт було закінчено 30 грудня.

28 грудня Банк оплатив 20 000 грн. за проведення вечора відпочинку для працівників.

31 грудня сплачено 10 000 грн. ЗАТ «Київзеленбуд» за оформлення службових приміщень Банку.

30 грудня відкрито поточні рахунки десятьом суб’єктам господарської діяльності, обсяг коштів за цими рахунками 23 200 000 грн.

Додаткове завдання. Наведені господарські операції Банку відобразити в податковому обліку та зазначити зобов’язання Банку зі сплати податку на прибуток.

?              Задача

Скласти бухгалтерські проведення за господарськими операціями банку.

Банком оголошений, але ще незареєстрований статутний фонд з 250 000 акцій номінальною вартістю 10 грн. за акцію.

Отримано внесків за цим фондом 750 000 грн.

Банком зареєстрований статутний фонд 2 500 000.

Отримано кошти після реєстрації статутного фонду (20 000 акцій реалізовано по 14 грн. за акцію, решта — за номінальною вартістю).

Викуплено 4500 власних простих акцій, що перебували в обігу, по 9 грн. за акцію, і 300 по 13 грн. за акцію.